4.1. Понятие издержек производства на предприятии
Издержки – это затраты на производство и реализацию продукции. Они исчисляются в деньгах, однако не следует отождествлять издержки и расход денежных средств. Так, например, инвестиции в новое оборудование потребуют денежных расходов, но не являются издержками. В момент приобретения оборудования предприниматель не становится беднее, он лишь меняет структуру своего имущества. Издержки, связанные с этим оборудованием, возникнут во время его использования и будут учитываться в виде его износа – амортизации. Точно так же расход денег на приобретение запаса сырья не совпадает с ежемесячными издержками, связанными с его потреблением, если предприниматель вынужден приобретать единовременно его двух– или трехмесячный запас.
Существуют бухгалтерские и экономические издержки производства на предприятии.
Бухгалтерские издержки – это явные затраты, связанные с оплатой ресурсов, не принадлежащих самому предприятию, и учитывающиеся при расчете остающейся у него прибыли. К ним относятся:
♦ амортизация основных средств;
♦ расходы на сырье, комплектующие, энергию;
♦ заработная плата рабочих и служащих;
♦ арендные платежи;
♦ оплата услуг сторонних лиц;
♦ налоговые платежи;
♦ выплата процентов по займам.
Разница между выручкой и бухгалтерскими издержками образует бухгалтерскую прибыль. Термин «бухгалтерские» означает учитываемые издержки и не должен трактоваться как затраты, рассчитанные по правилам бухгалтерского учета. Бухгалтерские издержки иногда называются внешними (explicit cost), так как они выражают стоимость ресурсов, находящихся в чужой собственности.
Бухгалтерские и неявные издержки в совокупности образуют экономические издержки. Они показывают стоимость всех ресурсов, используемых фирмой, как собственных, так и заемных. Разница между выручкой и экономическими издержками составляет экономическую прибыль, т. е. превышение бухгалтерской прибыли над доходностью лучшего из альтернативных вложений капитала.
В составе издержек выделяются затраты, связанные с невозвратными расходами – долгосрочными инвестициями в активы, не имеющими альтернативного применения. Например, представим, что предприниматель приобрел торговое оборудование, которое не нашло спроса. В ожидании появления спроса на продукцию такое оборудование будет храниться, подвергаясь физическому и моральному износу (амортизация), в данном случае этот износ представляет собой пример невозвратных издержек.
Производственные затраты предприятий в плане, бухгалтерском учете, отчетности и анализе группируются в двух направлениях: по экономическим элементам и калькуляционным статьям.
Анализ затрат по элементам. Группировка затрат по элементам является единой и обязательной и определяется Положением о составе затрат. Группировка по экономическим элементам показывает, что именно израсходовано на производство продукции, каково соотношение отдельных элементов в общей сумме расходов. При этом по элементам материальных затрат отражаются только покупные материалы, изделия, топливо и энергия. Оплата труда и отчисления на социальные нужды отражаются только применительно к основной деятельности.
В краткосрочном периоде различные виды издержек могут быть отнесены либо к постоянным, либо к переменным. Для любого предприятия с любым производством характерно поведение издержек, изображенное на рис. 4.1. Переменные затраты пропорционально возрастают с увеличением объема производства. При этом можно выделить два характерных участка: до определенного объема производства (Q1) – переменные затраты возрастают убывающими темпами. После достижения объема производства Q1 (точка перегиба) переменные затраты растут более быстрыми темпами. Такое поведение переменных издержек обусловлено действием закона убывающей отдачи:
Рис. 4.1. Поведение издержек в краткосрочном периоде
♦ увеличение предельного продукта вызывает все меньший прирост переменного ресурса для производства каждой единицы продукции (переменный ресурс обходится предприятию по одинаковой цене);
♦ с падением предельной производительности все большее и большее дополнительное количество переменного ресурса придется использовать для производства каждой последующей единицы продукции.
Постоянные затраты состоят из затрат, которые практически не подвержены изменениям при колебаниях в объемах производства продукции.
Большое значение для экономики предприятия имеет показатель средних издержек (рис. 4.2), или издержек в расчете на единицу продукции. Этот показатель обычно используется в различных аналитических расчетах и для сравнения с ценой продукции.
Рис. 4.2. Поведение средних издержек
Средние постоянные (а) затраты (удельные, на единицу продукции) будут снижаться с ростом объема производства, так как сумма постоянных издержек по предприятию в краткосрочном периоде практически не зависит от объемов производства продукции.
Средние переменные (б) затраты в краткосрочном периоде с ростом объемов производства почти неизменны. Теоретически под действием закона убывающей отдачи кривая средних переменных издержек имеет вид очень пологой параболы.
График общих средних издержек (в) (получен суммированием двух предыдущих) изображен в виде характерной параболы с явно выраженным экстремумом. Графическая интерпретация общих средних издержек позволяет сделать простой, но очень важный вывод, что для каждого конкретного производства (предприятия) существует оптимальный объем производства, обеспечивающий минимальные общие средние затраты.
Группировка расходов по элементам позволяет осуществлять контроль за формированием, структурой и динамикой затрат по видам, характеризующим их экономическое содержание.
Рассчитанные поэлементно затраты всех материальных и топливно-энергетических ресурсов используются для определения планового уровня материальных затрат и оценки его соблюдения. Анализ поэлементного состава и структуры затрат на производство дает возможность наметить главные направления поиска резервов в зависимости от уровня материалоемкости, трудоемкости и фондоемкости производства. Основная доля расходов приходится на материальные затраты и затраты по оплате труда, следовательно, этим элементам необходимо уделить особое внимание при выявлении резервов снижения себестоимости (табл. 4.1).
Анализ показывает, что общее увеличение затрат составляет 26,79 %, или 144 948 тыс. руб., при этом наибольшее увеличение в абсолютном значении наблюдается по элементу «материальные затраты» на 105 458 тыс. руб., или 24,29 %, затраты на оплату труда возросли на 16 486 тыс. руб., или 26,16 %. Увеличение амортизационных отчислений связано с ростом восстановительной стоимости основных средств.
Анализ себестоимости продукции по калькуляционным статьям.
Типовая группировка затрат по статьям калькуляции установлена основными положениями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях (Основные положения по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях, утв. Госпланом СССР, Госкомцен СССР, Минфином СССР, ЦСУ СССР 20.07.70) (ред. от 17.01.83).
Таблица 4.1 Анализ затрат по элементам
Постатейное отражение затрат в плане, учете, отчетности и анализе раскрывает их целевое назначение и связь с технологическим процессом. Эта группировка используется для определения затрат по отдельным видам вырабатываемой продукции и месту возникновения расходов.
Часть калькуляционных статей – в основном одноэлементные, т. е. однородные по своему экономическому содержанию, расходы. К ним относятся сырье и материалы, покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты, топливо и энергия на технологические цели, основная и дополнительная заработная плата производственных рабочих, отчисления на социальное страхование. При их анализе нельзя ограничиться лишь показателями в целом по предприятию, так как при этом нивелируются результаты, достигнутые при выпуске отдельных изделий. Поэтому расчеты влияния отдельных факторов на общую величину затрат по этим статьям впоследствии детализируются по отдельным изделиям, видам расходуемых материалов, системам и формам оплаты труда производственных рабочих на основе данных отчетных калькуляций.
Остальные статьи себестоимости являются комплексными и объединяют несколько экономических элементов. Так, статья «Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования» включает затраты на материалы, энергию, топливо, расходы на оплату труда, амортизацию основных фондов. Комплексный характер носят и такие статьи себестоимости, как расходы на подготовку и освоение производства, цеховые, общезаводские (общехозяйственные) и прочие производственные расходы. Эти затраты обусловлены прежде всего общим объемом и организационно-техническим уровнем производства и анализируются, как правило, в целом по предприятию (объединению) или отдельным его подразделениям.
Анализ выполнения плана в постатейном разрезе начинается с сопоставления фактических затрат с плановыми, пересчитанными на фактический выпуск и ассортимент. Тем самым выявленные отклонения раскрывают изменения затрат независимо от структурных и ассортиментных сдвигов в выпуске продукции. Анализ себестоимости по калькуляционным статьям представлен в табл. 4.2.
Основное внимание должно быть уделено при анализе тем статьям, по которым допущены непланируемые потери и перерасходы. Однако анализ себестоимости не должен ограничиваться только этими статьями. Значительные резервы снижения себестоимости продукции могут быть вскрыты и по остальным статьям при более детальном анализе затрат и комплексных статей себестоимости.
Таблица 4.2. Анализ себестоимости по калькуляционным статьям
Окончание
Группировка затрат по калькуляционным статьям дает возможность определить себестоимость продукции, прошедшей производственный цикл и готовой к продаже или уже проданной, а также позволяет обоснованно установить величину снижения себестоимости продукции. Постатейное отражение затрат, в отличие от группировки издержек по экономическим элементам, раскрывает их целевое назначение, связь с технологическим процессом и необходимо для исчисления себестоимости отдельных видов товаров в многономенклатурном производстве.
4.2. Анализ комплексных статей себестоимости предприятия
Комплексными называют затраты, состоящие из нескольких элементов. В составе себестоимости выделяются следующие группы комплексных расходов: на подготовку и освоение производства новых видов продукции; на обслуживание производства и управления им (в них входят три статьи – расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, цеховые расходы, общезаводские (общехозяйственные) расходы); потери от брака; прочие производственные расходы; внепроизводственные (коммерческие) расходы.
В каждую статью комплексных расходов включаются затраты различного экономического характера и назначения. Они в учете детализируются на более дробные позиции, объединяющие расходы одинакового целевого назначения. Поэтому отклонение от сметы расходов определяются не по статье в целом, а по отдельным входящим в нее позициям. Затем подсчитываются раздельно суммы превышения плана по одним позициям и экономии по другим. Оценивая полученные изменения, необходимо учитывать зависимость отдельных расходов от плана по объему производства и численности работников, а также от других условий производства.
По признаку зависимости от объема производства расходы делятся на независящие от степени выполнения плана – условно-постоянные, и зависящие – переменные. Переменные расходы также можно подразделить на условно-пропорциональные, которые при перевыполнении плана по объему продукции возрастают почти в полном соответствии с процентом выполнения этого плана, и дигрессивные, рост которых в той или иной мере отстает от сверхпланового роста объема производства.
Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования возрастают при перевыполнении плана по объему производства, но не пропорционально. Причем темп их роста зависит от факторов, обусловивших сверхплановый рост производства. Из отдельных слагаемых этих расходов почти пропорционально выполнению плана по объему продукции растет или снижается статья «Износ малоценных и быстроизнашивающихся инструментов и приспособлений». Расходы по статье «Амортизация оборудования и транспортных средств» остаются неизменными.
Переменными являются также статьи «Прочие производственные расходы» и «Внепроизводственные (коммерческие) расходы». Из-за отсутствия определенных коэффициентов, определяющих допустимое увеличение переменной части комплексных расходов при сверхплановом росте объема продукции, на практике при анализе комплексных статей себестоимости переменные расходы пересчитывают на процент выполнения плана по выпуску продукции, а условно-постоянные расходы ограничивают пределами сметы. Однако ни по одной статье комплексных расходов отклонения не должны возрастать пропорционально изменению объема производства: во всех случаях должна быть достигнута относительная экономия.
Изучение динамики абсолютных сумм расходов проводится с точки зрения выяснения влияния на их изменение мероприятий по усилению режима экономии, совершенствованию обслуживания производства и управления им. Изучение динамики расходов имеет также значение для проверки обоснованности запланированного роста или снижения отдельных статей и расходов. Запланированное изменение их сумм должно вытекать из предусмотренного изменения численности обслуживающего и управленческого персонала, роста организационно-технического уровня предприятия и других условий хозяйствования, влияющих на размер соответствующих статей расходов.
Таблица 4.3 поможет проанализировать расходы на обслуживание производства и управление.
Фактические затраты предприятия необходимо сравнивать не только с планом на утвержденный объем производства, но и с пересчитанной сметой (см. табл. 4.3).
Таблица 4.3. Анализ расходов на обслуживание производства и управление
Таблица 4.4. Постатейный анализ расходов на содержание и эксплуатацию оборудования (* Амортизация оборудования и транспортных средств – это исчисляемый в денежном выражении износ оборудования и транспортных средств в процессе их применения и производственного использования.)
Амортизационные отчисления не пересчитываются, так как они не зависят от объема производства.
Анализ других комплексных статей себестоимости может быть представлен следующими статьями расходов:
♦ анализ расходов на подготовку и освоение производства. Главная часть этой статьи расходов связана с разработкой новых видов изделий и новых технологических процессов и подготовкой промышленного производства этих изделий. Расходы на подготовку и освоение производства подразделяются по статьям, относящимся к отдельным производственным стадиям. В процессе анализа необходимо установить, по каким статьям сметы допущены перерасходы и их причины, не получена ли дополнительная экономия в результате невыполнения плана подготовки производства или же менее тщательного ее проведения, что может впоследствии привести к снижению эффективности внедрения новой техники и технологии;
♦ анализ потерь от брака. Эта статья расходов планируется в виде исключения только на производствах, где полностью предотвратить такие потери невозможно из-за скрытых пороков сырья и материалов, вызывающих брак при их обработке, и по другим неустранимым причинам. Однако на практике на большинстве предприятий имеют место потери от брака, и их устранение или хотя бы уменьшение является существенным резервом снижения себестоимости продукции;
♦ внепроизводственные расходы. К ним относятся все расходы на тару, доставку ее на станцию назначения, погрузку, а также прочие расходы по сбыту. Эти расходы зависят от объема отгруженной продукции, т. е. являются переменными. Корректировка сметы по ним должна проводиться исходя из изменения натурального объема отгрузки, так как расходы на упаковку и отгрузку пропорциональны весу и габаритам изделия, а не их стоимости.
Известно, что если сумма условно-постоянных и условно-переменных затрат организации равна выручке от продаж, то предприятие находится в точке безубыточного производства, т. е. не имеет ни убытков, ни прибыли от своей деятельности. Однако это состояние крайне неустойчивое и практически финансово бессмысленное. Организация обязательно должна работать с прибылью.
Это обусловлено следующими причинами:
♦ невозможно гарантировать безубыточную деятельность компании на ощутимом отрезке времени, так как не всегда удается неожиданные расходы сразу перекрыть соответствующими доходами;
♦ если организация обеспечивает безубыточность, с трудом сводя концы с концами, а расходы имеют тенденцию к превышению доходов, то со временем эту фирму ожидает неминуемое банкротство;
♦ предприятие должно непременно развиваться, а для этого нужны свободные средства или источники прибыли;
♦ учредители и акционеры рассчитывают на получение в установленные сроки дивидендов, которые могут выплачиваться только из чистой прибыли.
Составляя смету организации, следует учесть все возможные затраты, в том числе на:
♦ закупку нового оборудования и поддержание имеющегося в работоспособном состоянии;
♦ оплату сырья, расходных материалов, быстро изнашивающихся и малоценных предметов;
♦ выплату заработной платы;
♦ приобретение энергоносителей;
♦ содержание или аренду помещений, зданий, сооружений и транспорта;
♦ обеспечение складских и охранных мероприятий, а также погрузочно-разгрузочных работ;
♦ перечисление налогов и других обязательных платежей;
♦ рекламу, связь, командировки и проведение аудиторских проверок;
♦ оплату услуг банков и других кредитно-финансовых учреждений.
Еще 10–15 % планируемых на год затрат необходимо предусмотреть в позиции «Неучтенные расходы».
Составляя годовую смету, следует обезопасить организацию от неприятных неожиданностей, приняв во внимание такие общеэкономические факторы, как фактическая инфляция и инфляционные ожидания, рост цен, повышение прожиточного минимума и необходимые в связи с этим изменения должностных окладов.
Смета (годовой бюджет) создает определенную стабильность в работе, даже если приходится ее корректировать в связи с изменениями окружающей обстановки.
Работа со сметой складывается из следующих этапов.
1. Определение целей и задач организации на период планирования в увязке с краткосрочными и долгосрочными программами.
2. Анализ принятых на себя обязательств с учетом потребностей в сотрудниках, материальных ресурсах, рабочих системах и средствах обработки информации, услугах других организаций.
3. Сбор необходимых исходных данных и систематизация накопленной информации с использованием опыта последних периодов.
4. Решение о номенклатуре включаемых позиций и значении их цифровых показателей с учетом отличия целей и задач бюджета прошлого года от планируемых в настоящее время и изменений нынешних условий работы относительно соответствующих в прошлом.
5. Анализ и редактирование подготовленного проекта сметы с учетом проверки его реальности, сезонных колебаний предложения и спроса, срока оформления соответствующих документов и продвижения финансовых средств, соответствия принятым в организации требованиям и действующему законодательству.
6. Утверждение руководством окончательного варианта или его исправление по сделанным замечаниям.
7. Исполнение утвержденного бюджета и контроль над отклонениями или нарушениями. Этот важный этап предусматривает:
♦ тщательный учет фактических доходов и расходов;
♦ систематическое наблюдение за непредвиденными изменениями до того, как их количество перейдет в качество и создаст серьезную проблему;
♦ обеспечение сохранности документов первичных, бухгалтерского учета и отчетности, безналичных средств и наличности, балансового и забалансового имущества;
♦ выявление ошибок или упущений, которые не следует скрывать, а напротив, принципиально на них реагировать и оперативно устранять.
Источником снижения себестоимости может служить периодический анализ хозяйственной деятельности организации с целью изыскания резервов повышения производительности труда путем:
♦ совершенствования технологий и используемых технологических процессов производства продукции;
♦ рационализации организационной структуры, штатного расписания, системы управления и должностных обязанностей;
♦ повышения квалификации исполнителей на всех уровнях и их заинтересованности в результатах своего труда, а также личной ответственности;
♦ создания эффективной системы стимулирования сотрудников, как морального, так и материального.
Снижению себестоимости производимой компанией продукции способствует и исключение ненужных расходов путем грамотной организации делопроизводства на рабочих местах. Стремиться минимизировать расходы – не значит действовать в ущерб интересам дела, лишь бы избежать затрат. Эту задачу следует решать, отыскивая оптимально возможное соотношение доходов и расходов. Решение может находиться в следующих направлениях:
♦ прямое снижение издержек производства за счет поиска внутренних ресурсов (например, сокращение управленческих расходов и штатов, снижение материальных затрат, повышение производительности труда и т. п.);
♦ относительное снижение издержек производства (главным образом в части условно-постоянных затрат) за счет увеличения объемов производства продукции. При этом на единицу готовой продукции будут затрачиваться существенно меньшие средства;
♦ проведение маркетинговых исследований для формирования конкурентоспособных предложений с целью стимулирования повышения объема закупок постоянными клиентами и привлечения новых покупателей;
♦ установление в организации жесткой финансовой дисциплины, когда решение о расходах имеет право принимать одно лицо или несколько ответственных лиц, четко оговоренных приказом руководителя компании.
Предпринимателям необходимо выбирать оптимальное решение обязательно с учетом капитальных вложений и требуемых эксплуатационных расходов. Это особенно актуально для бизнесменов, у которых недостаточно продуманное и плохо просчитанное решение может оказаться непоправимым.
4.3. Направления снижения издержек производства на предприятии
Минимизация издержек производства на предприятии является одним из условий успеха на рынке.
Они находят свое выражение в показателях себестоимости продукции, которая характеризует сумму издержек производства и реализации, налогов, сборов и обязательных отчислений в целевые внебюджетные фонды.
В себестоимость продукции включаются:
♦ затраты на подготовку и освоение производства;
♦ затраты, непосредственно связанные с производством продукции, обусловленные технологией и организацией производства;
♦ затраты на оплату труда;
♦ затраты, связанные с использованием природного сырья;
♦ затраты некапитального характера, связанные с совершенствованием технологий и организацией производства, а также с улучшением качества продукции;
♦ затраты, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров;
♦ отчисления на государственное социальное страхование и пенсионное обеспечение;
♦ отчисления по обязательному медицинскому страхованию;
♦ затраты на оплату процентов по краткосрочным ссудам банков;
♦ расходы, связанные со сбытом продукций;
♦ амортизация основных производственных фондов;
♦ потери от простоев по внутрипроизводственным причинам.
Величина этих затрат зависит от цен на ресурсы, необходимых для производства товара, а также от технологий их использования. Цена, по которой приобретаются ресурсы, независима от предприятия. Следовательно, для предпринимателя очень важен технологический аспект формирования издержек производства, определяющий с одной стороны, количество привлекаемых ресурсов и качество их использования, с другой стороны. То есть каждое предприятие стремится выбрать такой технически эффективный процесс производства, который обеспечивал бы наименьшие издержки производства.
Так как производство любого вида товара или услуги связано с использованием разнообразных видов ресурсов, то это разнообразие предполагает необходимость классификаций затрат.
По содержанию и назначению затраты группируются по экономическим элементам и калькуляционным статьям. Группировка затрат по экономическим элементам отражает их распределение по экономическому содержанию независимо от формы использования в производстве того или иного вида продукции и места осуществления этих затрат. Эта группировка применяется при составлении сметы затрат на производства всей выпускаемой продукции. Для предприятий всех отраслей промышленности установлена следующая обязательная номенклатура затрат на производство продукции по экономическим элементам:
♦ материальные затраты;
♦ затраты на оплату труда;
♦ отчисления на социальные нужды;
♦ амортизация основных фондов;
♦ отчисления в государственные специальные фонды;
♦ налоги, включаемые в издержки предприятия;
♦ прочие.
Классификация затрат по экономическим элементам дает возможность знать структуру себестоимости, но не позволяет определить себестоимость одной единицы продукции.
Возможности снижения издержек производства выделяются и анализируются по двум направлениям: по источникам и по факторам. Источники – это затраты, за счет экономии которых могут быть снижены издержки производства. Факторы – это технико-экономические условия, под влиянием которых изменяются издержки.
Основными источниками снижения издержек производства и реализации продукции являются:
♦ снижение расходов сырья, материалов, топлива и энергии на единицу продукции;
♦ уменьшение размера амортизационных отчислений, приходящихся на единицу продукции;
♦ снижение расхода заработной платы на единицу продукции;
♦ сокращение административно-управленческих расходов;
♦ ликвидация непроизводительных расходов и потерь.
На экономию ресурсов оказывает большое влияние число технико-экономических факторов. Наибольшее влияние имеют следующие группы внутрипроизводственных факторов:
♦ повышение технического уровня производства;
♦ совершенствование организации производства и труда;
♦ изменение объема производства.
Повышение технического уровня производства, совершенствование организации производства и труда приводит к снижению затрат сырья, материалов и заработной платы.
Снижение издержек производства предприятия обеспечивается за счет уменьшения затрат живого труда на единицу продукции и опережающих темпов роста его производительности по отношению к темпам роста средней заработной платы.
4.4. Управление затратами предприятия
В современных условиях перед российскими предприятиями все более остро возникает проблема эффективного управления затратами. По мере развития конкуренции на целевых рынках происходит снижение нормы прибыли до 10–15 %. В этой ситуации перспективы развития предприятия начинают во многом зависеть от поведения затрат, степени их управляемости.
Умение в периоды ухудшения конъюнктуры планомерно и рационально сокращать затраты повышает шансы на выживание. С другой стороны, при благоприятных экономических условиях становится важной задача оптимального распределения ресурсов между текущей и инвестиционной деятельностью. Все это возможно делать тогда, когда на предприятии внедрена продуманная система управления затратами.
Основные блоки технологии создания и внедрения такой системы характеризуются следующими пунктами:
♦ выделение основных понятий и процедур;
♦ выявление существующих проблем (диагностика);
♦ описание желательной модели управления затратами;
♦ построение информационной системы;
♦ адаптация документооборота к информационной системе;
♦ распределение ответственности за формирование затрат;
♦ создание механизма мотивации;
♦ внедрение системы и обучение персонала.
1. Выделение основных понятий и процедур. Основные понятия и процедуры в системе управления затратами выделяются по трем основным направлениям: планирование затрат; учет и план-фактный контроль затрат; корректирующие воздействия на процесс формирования затрат.
Планирование затрат подразумевает следующие действия:
♦ составление классификации затрат;
♦ определение норм расхода ресурсов исходя из планируемого объема выпуска продукции и необходимости поддержания оптимального режима работы технологического оборудования;
♦ расчет стоимости затрат на основе данных о планируемом расходе ресурсов и существующих цен на соответствующие виды ресурсов;
♦ определение условий, при которых возможна и целесообразна экономия ресурсов или допустим перерасход ресурсов в сравнении с нормами;
♦ составление программы ресурсосбережения;
♦ составление плана-сметы на выбранном горизонте планирования.
Следующим шагом в планировании затрат должна стать разработка норм и нормативов расходования ресурсов исходя из плановых заданий по производству продукции и необходимости нормального функционирования технологического оборудования. При этом должное внимание необходимо уделить привязке нормы или норматива, т. е. тому, нормируется ли расход ресурса на единицу производимой продукции, на единицу технологического оборудования, на условную единицу технологического оборудования, на единицу времени использования ресурса или на другую единицу в зависимости от содержания бизнес-процесса.
Расчет стоимости затрат в плановом периоде становится возможным, когда на основе плана выпуска продукции, норм и нормативов расходования ресурсов получены данные о необходимом использовании ресурсов. Тогда с помощью справочника действующих цен на виды ресурсов мы можем получить стоимостную оценку планируемых затрат. При этом следует иметь в виду, что далеко не всегда полученная стоимостная оценка затрат соответствует текущим возможностям предприятия или его долгосрочному плану развития.
В этом случае на уровне подразделений (в зависимости от сложности инженерного решения – на уровне соответствующего подразделения) должна разрабатываться программа ресурсосбережения. И исходной ее точкой становится вопрос, что считать возможной и целесообразной экономией ресурсов. Основным принципом ресурсоэкономии является сокращение потерь в ходе осуществления технологической операции или повышение эффективности использования ресурса.
Учет и контроль затрат. Под оперативным учетом затрат понимается их единообразное отражение в цеховых учетных формах с заданной периодичностью и заданным сроком готовности данных. По своей структуре учетная форма должна строго совпадать с плановой формой (цеховой сметой), быть ее зеркальным отражением. Иными словами, учетная форма должна обеспечивать возможность прямого сравнения плановых и фактически достигнутых показателей. В этом состоит один из важных элементов всей системы управления затратами, а именно контроль с учетом планируемого и фактического периода.
Учет затрат с заданной периодичностью означает необходимость отражать в учетной форме все практически произведенные затраты за определенный интервал времени (например, за неделю). На практике некоторые виды затрат учитываются за более длительные промежутки времени. Так, акт приемки-передачи выполненных по капитальному ремонту работ может составляться в конце месяца. Следовательно, в системе оперативного учета затрат необходимо предусмотреть возможность поэтапной оценки выполненных работ с длительностью этапа в одну неделю.
С другой стороны, нужно единообразно определить и срок готовности данных для учета. Если учет осуществляется с недельной периодичностью, то сроком готовности данных может стать понедельник следующей за отчетной недели. Реализация названных принципов оперативного учета объективно требует введения некоторых дополнительных документов (недельных справок и актов), которые служат документальной основой введения данных в систему оперативного учета затрат.
Корректирующие воздействия. Корректирующие воздействия преследуют три основные цели:
1) поддержание соответствия между фактическим расходом ресурсов и их нормативно-плановым расходом;
2) достижение экономии за счет снижения расхода ресурсов по сравнению с нормативным расходом без снижения полезного эффекта затрат;
3) приведение объема и графика расходования ресурсов в соответствие с изменяющимися производственными и финансовыми возможностями предприятия.
2. Выявление существующих проблем (диагностика).
Как правило, на практике выявление существующих проблем сводится к определению причин:
♦ недостаточной оперативности учета;
♦ отсутствия надежных критериев оценки эффективности деятельности в области управления затратами;
♦ неразвитости системы мотивации.
3. Описание желательной модели управления затратами. Исходя из сказанного желательная модель управления затратами на предприятии основывается на следующих принципах:
♦ обычная классификация затрат на переменные и постоянные дополняется классификацией затрат на регулируемые и нерегулируемые данным центром ответственности;
♦ разрабатывается система норм и нормативов по конкретным позициям статей затрат;
♦ внедряется система планирования, расчета и факторного анализа отклонений фактических значений от плановых;
♦ устанавливается ответственность руководителя центра затрат за выполнение плановых заданий по регулируемым видам затрат;
♦ устанавливается порядок сбора и передачи данных;
♦ выстраивается система управленческого учета, обеспечивающая поступление данных в режиме реального времени по мере формирования первичных документов по затратам;
♦ разрабатывается и внедряется система поощрения за достижение экономии затрат.
4. Построение информационной системы. Основой модели управления затратами становится информационная система, обеспечивающая оперативный сбор, анализ и передачу данных. Такая система реализуется на компьютерах центров затрат в виде системы электронных таблиц в среде Excel. Система электронных таблиц называется «Форма оперативного учета и контроля» и включает два базовых элемента – сводный лист и поля ввода данных.
5. Адаптация документооборота к информационной системе. Адаптация документооборота заключается в дополнении существующих первичных документов новыми (вводимыми) и установлением графика движения документов в соответствии с периодичностью отчетов информационной системы.
Обычно используются следующие документы, отражающие произведенные в подразделениях затраты:
♦ акты на списание материалов;
♦ акты приемки-сдачи работ;
♦ справки о выполненных работах;
♦ путевые листы;
♦ ведомости и др.
Наряду с существующими документами в документообороте будут использоваться новые документы:
♦ форма оперативного учета и контроля затрат;
♦ недельная справка для заполнения формы.
График составления документов устанавливается исходя из одно-двухнедельного интервала подготовки отчетности в информационной системе.
6. Распределение ответственности за формирование затрат. Важным моментом является распределение ответственности за формирование затрат. За текущие затраты несет ответственность руководитель соответствующего подразделения (центра затрат) в части регулируемых затрат. За уровень долгосрочно прогнозируемых затрат отвечает руководитель центра инвестиционных затрат.
7. Создание механизма мотивации. Обязательным элементом эффективного управления затратами является система мотивации ресурсосбережения. Такая мотивация может строиться по-разному – в виде премий за выполнение норм и нормативов, процента от экономии против норм.
Принцип включения в себестоимость затрат путем их распределения между продуктами порой не подходит для осуществления контроля за ними и их регулирования, так как цикл производства продукта может состоять из нескольких различных технологических операций, за каждую из которых отвечает конкретное лицо. Поэтому, имея сведения о себестоимости продукции, невозможно точно определить, как распределяются затраты между отдельными участками производства (центрами ответственности). Эта проблема решается, если установлена взаимосвязь затрат и доходов с действиями конкретных лиц, ответственных за расходование соответствующих средств. Такой поход к управлению затратами возможен при осуществлении планирования затрат по центрам ответственности.
Управление затратами может строится на основе разделения полномочий, т. е. на основе индивидуальной или групповой ответственности менеджеров за затраты и доходы (табл. 4.5).
Таблица 4.5. Характеристика методики управления затратами
Основными задачами управления затратами являются своевременное и правильное отражение фактических затрат по соответствующим статьям калькуляции; предоставление информации для оперативного контроля за использованием производственных ресурсов и сравнения с существующими нормами, нормативами и сметами; выявление резервов снижения себестоимости продукции, предупреждение непроизводительных расходов и потерь; определение результатов внутрипроизводственного хозрасчета по структурным подразделениям предприятия.
Центральное место в управлении затратами занимает их классификация.
1. Для процесса контроля и регулирования выделяют:
♦ контролируемые затраты – затраты, которые поддаются контролю со стороны менеджеров данного центра ответственности и на которые можно существенно воздействовать;
♦ неконтролируемые затраты, которые не зависят от деятельности менеджеров данного центра ответственности.
2. Для принятия решений и планирования целесообразно иметь:
♦ переменные затраты, размер которых находится в прямой зависимости от объема продаж;
♦ постоянные затраты, размер которых не зависит от объема продаж.
3. Для калькулирования и оценки произведенной продукции обычно разделяют:
♦ прямые затраты, которые связаны с производством конкретных видов продукции, с выполнением конкретных видов работ, услуг и могут быть прямо включены в их себестоимость;
♦ косвенные затраты, которые являются общими для производства нескольких видов продукции, работ, услуг и включаются в их себестоимость косвенным путем.
Рассмотрим методику управления прибылью предприятия на основе организации центров финансовой ответственности. Управление прибылью непосредственно затрагивает работу внутренних структурных служб и подразделений предприятия, обеспечивающих разработку и принятие управленческих решений по отдельным аспектам формирования, распределения и использования прибыли и несущих ответственность за результаты этих решений.
Можно выделить следующие этапы управления прибылью на основе организации:
♦ исследование особенностей функционирования отдельных структурных подразделений с позиций их влияния на отдельные аспекты формирования и использования прибыли;
♦ определение основных типов центров ответственности в разрезе структурных подразделений предприятия;
♦ формирование системы прав, обязанностей и меры ответственности руководителей структурных подразделений, определенных как центры ответственности;
♦ разработка и доведение центрам ответственности плановых (нормативных) заданий в форме текущих или капитальных бюджетов;
♦ обеспечение контроля за выполнением установленных заданий центрами ответственности путем получения соответствующей информации (отчетов), ее анализа и установления причин отклонений.
Укрупненно содержание методики управления прибылью может быть представлено в виде цепочки последовательных действий (табл. 4.6).
Таблица 4.6. Характеристика методики управления прибылью на основе организации
В результате рассчитывается ряд экономических показателей и делаются выводы о рентабельности и устойчивости производства продукции, изменении прибыли и рентабельности в зависимости от изменения объема производства и продаж, цен на продукцию и работы, величины переменных или постоянных затрат. В то же время внедрение системы развитого директ-костинга позволяет проводить анализ структуры постоянных и переменных затрат, маржинального дохода и формирования прибыли в целом по предприятию и, следовательно, усовершенствовать систему управления затратами и финансовыми результатами.
Последующее применение гибкого бюджета в планировании дает возможность выбрать оптимальный объем продаж и производства, а при анализе – оценить фактические результаты. Но в любом случае при сравнении фактических и сметных затрат для одного и того же объема выпуска продукции обязательно рассчитываются и анализируются отклонения. В свою очередь, анализ отклонений нацелен на контроль затрат и, следовательно, на оптимизацию финансовых результатов. А поэтому, только сравнивая всю сумму фактических затрат с совокупными нормативными затратами по каждой операции центра ответственности за период, можно эффективно контролировать затраты. Отклонения по каждому центру ответственности должны определяться по каждому элементу и анализироваться в соответствии с ценами и количеством ресурсов.