А.Г. Лебедева

студентка (научный руководитель к.э.н., профессор Н.К. Муравицкая), Финуниверситет

В связи с вступлением в силу с 1 января 2002 года 25 главы Налогового кодекса Российской Федерации налоговый учет стал самостоятельной системой регистрации, сбора и обобщения информации о совершаемых экономическим субъектом операциях, которые приводят к возникновению доходов или расходов. В связи с этим существенным обстоятельством, произошел окончательный разрыв между прибылью, полученной по данным бухгалтерского учета, и прибылью, полученной по данным налогового учета. С целью отражения в бухгалтерском учете и отчетности сумм прибыли, подлежащей налогообложению и суммы налога на прибыль, что в рамках реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности было утверждено положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02 (далее именуемое, как ПБУ 18), в международной практике учета расчетов по налогу на прибыль регламентируется МСФО 12 «Налог на прибыль» (далее именуемое как МСФО12). В данной статье проведем сравнительный анализ вышеуказанных документов на предмет различия, сходства и их индивидуальных особенностей.

Для начала хотелось бы рассмотреть цели, которые перед собой поставили разработчики данных документов. Цель российского стандарта (ПБУ) – установить правила формирования в бухгалтерском учёте и порядок раскрытия в бухгалтерской отчётности информации о расчётах с бюджетом по налогу на прибыль. Сфера применения данного положения – все организации, уплачивающие налог на прибыль, независимо от метода признания доходов и расходов – метод начисления или кассовый метод, за исключением кредитных, страховых и бюджетных организаций. Малые предприятия имеют право выбора, т. е. использовать или нет.

Министерство финансов РФ в первую очередь ставило перед собой цель – установить взаимосвязь между показателем бухгалтерской прибыли и величиной базы по налогу на прибыль (п. 1 ПБУ 18). Однако возникают определенные сложности. Побочным эффектом от установления соответствия между бухгалтерской и налоговой прибылью является формирование отложенных налоговых активов и обязательств, которые имеют значение для пользователей бухгалтерской отчетности. Однако не все так просто, так как данные для записей на счетах в соответствии с ПБУ 18 необходимо брать из налоговых регистров. Изучим основную цель, которую решает МСФО 12, она заключается в том, чтобы показать в отчетности, не только текущие, но и будущие налоговые последствия операций, которые компания провела за отчетный период, а также то, как повлияет на налог на прибыль возмещение стоимости отраженных в отчетности активов и погашение обязательств компании. Рассмотрев цели МСФО 12 и ПБУ 18, обратимся к методам, которыми эти цели достигаются. Без значительных различий между стандартами не обошлось.

Необходимость отражения отложенных налогов в отчетности российских организаций, возникла как следствие изменений в отечественных нормативных документах по бухгалтерскому учету, что было связано с процессом «перехода к МСФО». Минфин России разработал ПБУ 18 на основе предыдущей версии МСФО 12. Сам стандарт МСФО 12 уже около четырёх раз подвергался переработке и видоизменениям. МСФО 12, который используется на данный момент времени, основан на балансовом подходе, а отечественное ПБУ-18/2003 ориентирован на метод обязательств. Однако, результаты расчетов отложенных налогов обоими способами должны быть одинаковыми, это обязательное условие успешной трансформации отчетности из РСБУ в МСФО, но выполнить его – задача не из легких. Одно из различий которое сразу бросается в глаза, является объем. Разница существенная, действующая международная версия занимает около 70 страниц. Объем стандарта значительно больше, чем у российского положения. Однако тут есть две стороны медали, отчасти этим можно объяснить сложности, с которыми сталкиваются бухгалтеры и финансисты в процессе работы. В ПБУ-18/2003 недостаточно подробно описана схема действия стандарта и мало примеров-иллюстраций, в противовес этому, при использовании МСФО 12, можно буквально утонуть в огромном объеме информации и обилии разнообразных ситуаций, которые там описаны. К тому же к МСФО 12 относятся Положения Комитета по интерпретациям МСФО, так называемые ПКИ или SIC (Standard Interpretation Committee). Эти документы еще больше увеличивают объем нормативной документации.

При составлении финансового и налогового баланса будут определенные несовпадения. Связать эту разницу как раз должны МСФО 12 и ПБУ 18. Их главная задача – сопоставить налогооблагаемую прибыль организации с бухгалтерской (финансовой), в стандартах изложены правила расчета временных и постоянных разниц, которые возникают в бухгалтерском и налоговом учете. В бухгалтерском учете их называют-отложенные налоговые активы и обязательства. Они появляются в МСФО при сравнении этих двух балансов. В финансовый включают-активы, обязательства и капитал в оценках согласно МСФО, а в налоговый входят те же показатели, но уже в размере, который соответствует налоговому законодательству. В отличие от МСФО 12, ПБУ 18 подходит к отложенному налогообложению с точки зрения доходов и расходов, то есть с позиции Отчета о прибылях и убытках (финансовых результатах). В связи с чем дальше речь пойдет не об активах и обязательствах, а именно о доходах и расходах. Расхождения оценок бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли определяются предписаниями действующих нормативных актов в области бухгалтерского учета и раскрываются через так называемые постоянные и временные разницы. Раздел II ПБУ 18 выделяет два вида разниц: постоянные и временные.

Постоянные разницы возникают, когда:

• фактические расходы, признанные в бухгалтерском учете больше признаваемых при налогообложении;

• затраты, связанные с безвозмездной передачей имущества, не признаваемые в налоговом учете;

• а также в результате прочих обстоятельств, при которых расходы или доходы, учитываемые для целей бухгалтерского учета, в расчет налога на прибыль не войдут.

На основе постоянных разниц рассчитывают постоянное налоговое обязательство или обратный показатель – постоянный налоговый актив. В МСФО 12 отсутствуют оба термина. МСФО дают определение лишь временным разницам. В официальной версии МСФО 12 их называют «temporary differences». Это разницы между балансовой стоимостью актива или обязательства и их налоговой базой.

При рассмотрении данных документов можно отметить, что ПБУ 18 разрешает, а МСФО 12 даже предписывает сальдированное отражение в отчетности налоговых обязательств и активов (п. 19 ПБУ 18 и п. 71 МСФО 12). Однако в международном стандарте есть определенная оговорка, согласно которой свернутое представление разрешается только в том случае, если по налоговому законодательству между отложенными и текущими налогами возможен взаимозачет. По этому правилу, например, налог на прибыль в российской практике в отчетности следовало бы отражать отдельно по каждому из трех бюджетов – муниципальному, региональному и федеральному, так как взаимозачет между различными бюджетами запрещен (п. 5 ст. 78 НК РФ). Однако ПБУ 18 не содержит такого требования.

Далее сопоставим ПБУ 18 и МСФО 12 по трем различным критериям: простота, информативность, рациональность. Как было сказано ранее, для пользователей отчетности большое значение имеют лишь отложенные налоговые обязательства и активы. Стандарт, который позволяет наиболее точно отразить данные величины в отчетности-МСФО 12.Это объясняется тем, что в ряде ситуаций балансовый метод работает более эффективно. К примеру, если компания провела переоценку активов, то в соответствии с ПБУ 18 это приведет к возникновению в будущем постоянных разниц, тогда как МСФО 12 распознает, и разделяет отложенные налоговые активы и обязательства.

Если мы рассмотрим стандарты по простоте в применении, то объективно поймем, что ни один из рассмотренных стандартов не возможен без подробного налогового учета. Для правильной и корректной работы по ПБУ 18 отложенные налоги и постоянные разницы необходимо рассчитывать и учитывать в течение всего года, в противопоставлении к МСФО, который предполагает единовременно – на отчетную дату.

ПБУ 18 предполагает учитывать постоянные разницы, которые, с одной стороны, не представляют никакого интереса для пользователей отчетности, поскольку в них нет той важной информации, о будущих налоговых платежах, но в целях соответствия сумм налога на прибыль в бухгалтерском и налоговом учете, это целесообразно.

Исходя из вышеизложенного можно сделать вывод, что каждый из стандартов отвечает поставленным целям.

Литература

1. «Западные корни ПБУ 18: МСФО (IAS) 12»В. Калгин журнал «Консультант» № 7, 2012

2. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 12 “Налоги на прибыль”

http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_147862/

3. Муравицкая Н.К., «Учет расчетов по налогу на прибыль», учетная политика организаций России и Болгарии. Российско-болгарский сборник научных статей. Москва – Свиштов, 2006 г.

4. Палий В.Ф. Международные стандарты финансовой отчетности: Учебник. – 3-е изд., доп. И испр. – М.: Инфра-М, 2009.

5. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по нало

гу на прибыль» ПБУ 18/2002 Утв. Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. № 114н.

http://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_111060/

6. Федеральный Закон РФ «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ.

7. Интернет-ресурс для бухгалтеров:

http://www.buh.ru/document-1928

8. Интернет ресурсы: www.minfin.ru