И.С. Гришкин

студент (научный руководитель к.э.н., профессор В.П. Сиднева), Финуниверситет

Развитие рынка недвижимости в нашей стане требует адекватного информационного отображения сделок с ней и влияния этих сделок на финансовое положение организаций, результатов деятельности и денежные потоки компаний. Недвижимость может по-разному использоваться организациями: она может приносить экономические выгоды при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, а может генерировать денежные потоки от сдачи ее в аренду. Различное использование объектов недвижимости требует соответствующего отражения в учете и отчетности: если недвижимость используется организацией при реализации ею уставных целей, то она является основными средствами, если же предназначается для сдачи в операционную аренду или удерживается для прироста ее стоимости, то в большинстве юрисдикций отражается в качестве инвестиционного имущества. В России не предусмотрены отдельные требования для учета и отражения в отчетности инвестиционного имущества, поэтому все объекты недвижимости отражаются в учете и отчетности российских компаний как основные средства или как доходные вложения в материальные ценности [4]Приказ Министерства финансов РФ от 30.11.2011 года № 440 «Об утверждении Плана Министерства финансов РФ на 2012–2015 годы по развитию бухгалтерского учета и отчетности в РФ на основе МСФО» (с учетом Приказа Минфина России от 30.11.2012 № 455).
.

В системе МСФО учету инвестиционной недвижимости посвящен Международный стандарт финансовой отчетности «Инвестиционное имущество» (МСФО (IAS) 40). В соответствии с ним, инвестиционным имуществом является [2]Приказ Министерства финансов РФ от 01.07.2004 года № 180 «Об утверждении Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу».
:

• имущество, находящееся во владении организации и используемое для операционной аренды с целью получения арендных платежей или увеличения капитала; или для осуществления и того, и другого;

• строящаяся недвижимость, которая подготавливается для дальнейшего использования в качестве инвестиционной собственности в будущем. В частности к инвестиционной собственности относятся:

• земли, предназначенные для долгосрочного увеличения капитала, а не для кратковременной продажи в процессе обычной бизнес деятельности;

• земли, находящиеся в настоящее время для неопределенного будущего использования. Если организация не определила, как она будет использовать землю: сдавать в аренду или использовать для перепродажи в ходе обычной деятельности, то в этом случае земля должна учитываться в качестве предназначенной для увеличения стоимости капитала;

• здания, принадлежащие организации (или находящиеся в ее владении по договору финансовой аренды) и переданные в аренду третьим лицам;

• пустующие здания, но ожидаемые для сдачи в аренду по одному или нескольким договорам операционной аренды;

• строящееся имущество или находящееся в процессе реконструкции для будущего использования в качестве инвестиционной собственности.

До принятия МСФО (IAS) 40 «Инвестиционное имущество», бухгалтерский учет инвестиций в недвижимость регулировался национальными стандартами бухгалтерского учета. Стандарт МСФО по учету инвестиционного имущества в системе в значительной степени основан на британской практике.

В Англии и Ирландии инвестиционной собственностью считается любая собственность на балансе, не находящаяся у владельцев. В настоящее время требования по учету инвестиционной недвижимости установлены в 16 секции стандарта FRS 102 «Стандарты финансовой отчетности, применяющиеся в Великобритании и Ирландской республике». Инвестиционная собственность по FRS 102 должна находиться у владельца, лизингополучателя в рамках финансового лизинга, либо – в некоторых случаях – в рамках операционной аренды. Как правило, она удерживается ради арендных платежей или увеличения стоимости, а не для того, чтобы владелец использовал ее в обычной деятельности или для продажи.

До принятия стандарта FRS 102 учет инвестиционного имущества регламентировал SSAP 19 «Учет инвестиционной собственности» (UK GAAP). Анализ основных требований FRS 102 «Стандарты финансовой отчетности, применяющиеся в Великобритании и Ирландской республике» и SSAP 19 «Учет инвестиций в недвижимость» позволил выявить следующие основные различия. Во-первых, приоритетная оценка инвестиционной собственности по FRS 102 – справедливая стоимость, в то время как SSAP 19 определял как «стоимость на открытом рынке». Другое значительное отличие от действующей системы UK GAAP относится к требованию FRS 102 признавать изменения в стоимости инвестиционной собственности в прибыли, а не капитале. Согласно SSAP 19, переоценка инвестиционной собственности воспринималась как любая другая переоценка, поэтому все изменения отражались в отчете об общих признанных расходах и выручке (statement of total recognized gains and losses – STRGL), а потом отражалась как отдельная компонента капитала, в графе «резервы под переоценку инвестиций». В стандарте FRS 102 нет четкого указания по учету в капитале статей переоценки, после того как они уже признаны в прибыли. Это связано с тем, что FRS 102 основывается на Международных стандартах финансовой отчетности для малых и средних предприятий IFRS for SMEs, в котором вообще не содержатся подробные описания всех случаев, где в разных законах могут быть разночтения (например, относительно распределяемой прибыли). Однако в руководстве Tech 02/10 от Института присяжных бухгалтеров Англии и Уэльса указано, что переоценка инвестиционной собственности не приводит к росту реализованной прибыли, поэтому изменения справедливой стоимости должны быть впоследствии включены в отдельную статью.

Пересмотр стандартов в Великобритании и Ирландской республике произошел в 2012 и 2013 годах. FRS 102 «Стандарты финансовой отчетности, применяющиеся в Великобритании и Ирландской республике» отличаются от старых UK GAAP, кроме учета инвестиционной недвижимости, учета гудвилла, нематериальных активов, пенсионных планов с установленными выплатами и отложенного налога. Он также содержит подробные указания по учету финансовых инструментов, в том числе производных.

FRS 102 включает 35 секций, каждая из которых посвящена конкретной области учета, в том числе переходные положения и конкретные требования для специализированных компаний, включая общественный сектор, пенсионных планов и финансовых институтов.

Секция 16 применяется к учету недвижимости, принадлежащей владельцу или арендатору для получения арендной платы и / или прироста стоимости капитала. Она не относится к имуществу, используемому в производстве или поставке товаров или услуг или в административных целях или предназначенной для продажи в ходе обычной деятельности. Инвестиционная собственность оценивается по себестоимости при первоначальном признании. Впоследствии, оценивается по справедливой стоимости на отчетную дату, изменения отражаются в составе прибыли или убытка. Если справедливая стоимость не может быть измерена без чрезмерных затрат или усилий, то такая недвижимость учитывается в составе основных средств в соответствии с секцией 17 стандартов FRS 102.

В результате сравнения секции 16 FRS 102 «Стандарты финансовой отчетности, применяющиеся в Великобритании и Ирландской республике» с МСФО 40 «Инвестиционное имущество» также сделан вывод о том, что британский стандарт представляет собой упрощенный вариант полного МСФО, так как основан на Международных стандартах финансовой отчетности для малых и средних предприятий (МСФО для МСП). Известно, что Великобритания является членом Евросоюза, в котором требования по применению МСФО для публичных компаний узаконены, начиная с отчетности за 2005 год. В связи с этим, формирование национальных стандартов на основе МСФО для МСП считаем оправданным, а применение этого опыта, по нашему мнению, целесообразно для России. Поэтому мы придерживаемся мнения авторов, предлагающих разработку национальных стандартов бухгалтерского учета в России на основе МСФО для МСП [3]Приказ Министерства финансов РФ от 16.09.2004 года № 263 «Об утверждении Плана мероприятий Министерства финансов РФ на 2004–2007 годы по реализации Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ на среднесрочную перспективу».
, так как на законодательном уровне в России установлено требование по формированию консолидированной финансовой отчетности для общественно значимых компаний в формате «полных» МСФО [1]Постановление Правительства РФ от 06.03.1998 года № 283 «Об утверждении программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО».
.

Литература

1. Федеральный закон «О консолидированной финансовой отчетности» № 208 ФЗ от 27 июля 2010 г.

2. МСФО 40 «Инвестиционное имущество», введен в действие на территории РФ Приказом Минфина РФ от 25 ноября 2011 г. N 160н.

3. Гетьман В.Г., Гришкина С.Н., Рожнова О.В., Сафонова И.В. Внедрение МСФО в России: Состояние, проблемы и перспективы. – М.: Финансовый университет, 2014.

4. Гетьман В.Г., Гришкина С.Н., Рожнова О.В., Сафонова И.В., Сиднева В.П. Методология и зарубежная практика учета инвестиционной собственности. – М: Русайнс, 2014.

5. Гришкина С.Н., Конторович О.И. Применение справедливой стоимости в финансовой отчетности: современные подходы составителей и оценщиков // Имущественные отношения в Российской Федерации, 2013, № 10.

6. Официальный сайт Совета по Международным стандартам финансовой отчетности (IASB). URL: .