Т. Голубкова
студентка (научный руководитель к.э.н., профессор В.П. Сиднева), Финуниверситет
Все большая часть фирм сегодня занимается составлением отчетности в формате МСФО. Следовательно, сейчас стало еще важнее понимать особенности ведения учета и составления бухгалтерской отчетности в соответствии с российской системой бухгалтерского учета и МСФО. Грамотный подход ведения учета сможет помочь оптимизации ведения бухгалтерского учета и трансформации российской отчетности в формат МСФО. Важным вопросом формирования финансовой отчетности в настоящее время остается отражение резервов относительно неиспользованных отпусков и в российском учете, и в международных стандартах.
В компаниях зачастую можно увидеть ситуацию, заключающуюся в том, что в отчетном периоде неиспользованные работниками дни накопленного отпуска переносятся на последующий период. В подобной ситуации и появляется вопрос о формировании резерва по неиспользованному отпуску. Цель признания данного резерва состоит в раскрытии в отчетности существующих обязательств перед работающими. В российском учете формирование подобного резерва регулирует положение по бухгалтерскому учету 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» [1]Постановление Правительства РФ от 06.03.1998 года № 283 «Об утверждении программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО».
. Формирование резерва относится к обязательному учету, так как резервы по неиспользованным отпускам попадают под критерии термина «оценочного обязательства», признавать которое в учете обязательно, согласно указанному выше положению:
1. по итогам прошедших событий экономической деятельности у компании возникает обязанность, выполнения которой избежать невозможно. Если имеются сомнения относительно наличия обязанностей, компанией признается оценочное обязательство при указании результатов анализа всех обстоятельств и условий, в том числе мнений экспертов, на более вероятное существование обязанности относительно ее отсутствия;
2. существует вероятность оттока экономических выгод организации, которые необходимы для выполнения оценочного обязательства;
3. возможна оценка величины оценочного обязательства.
Следовательно, формирование резерва является обязательным для каждой организации, кроме, пожалуй, малого бизнеса. Однако многими организациями данное положение по бухгалтерскому учету не принимается всерьез и, следовательно, резерв они не создают. Это может стать причиной искажения финансовой отчетности. Очень важным является данный аспект и для формирования консолидированной отчетности, особенно в холдинговых компаниях [4]Приказ Министерства финансов РФ от 30.11.2011 года № 440 «Об утверждении Плана Министерства финансов РФ на 2012–2015 годы по развитию бухгалтерского учета и отчетности в РФ на основе МСФО» (с учетом Приказа Минфина России от 30.11.2012 № 455).
.
Для правильного понимания текущей ситуации необходимо подробное изучение порядка и принципов формирования резерва по неиспользованным отпускам. Оценочные обязательства находят своё отражение на счете учета резервов будущих расходов. Обычно, это целенаправленно созданные субсчета к счету 96 «Резервы предстоящих расходов», хотя каждой организацией могут создаваться для этого отдельные счета, но это всегда необходимо прописывать в учетной политике.
Согласно положениям по бухгалтерскому учету, при признании оценочного обязательства относительно его характера оно относится к расходам на обычные виды деятельности или к прочим расходам, или же его включают в стоимость актива. В отчетном году при фактических расчетах по признанным оценочным обязательствам в бухгалтерском учете компания отражает сумму затрат организации, которые связаны с выполнением компанией данных обязательств, или соответствующую кредиторскую задолженность в корреспонденции со счетом учета резерва предстоящих расходов.
Величину, в которой создается резерв, определяют следующие факторы:
1) периоды начисления резервов (год, квартал, месяц);
2) число дней неиспользованного отпуска относительно каждого подразделения;
3) средняя оплата труда в подразделении на одного человека.
Кроме основной оплаты труда, резерву подлежит и оценочное значение страхового взноса, подлежащего уплате в бюджет с предполагаемой величины зарплаты (зачастую для этого формируется отдельный субсчет).
ПБУ 8/2010 говорит о том, что если величина признанного оценочного обязательства является недостаточной, расходы компании по погашению обязательства находят отражение в бухгалтерском учете организации в общем порядке.
Когда величина оценочного обязательства признавалась в избытке или выполнение условий по условным обязательствам больше не являлось обязательным, неиспользованную сумму оценочного обязательства в бухгалтерском учете списывают на прочие доходы компании. Если организация характеризуется погашением однородных оценочных обязательств, возникающих от регулярных хозяйственных операций в основной деятельности компании, избыток ранее признанных величин обязательств относят на последующие по времени оценочные обязательства одного же рода при непосредственном их признании (при этом не списываются ранее признанная избыточная величина на прочие доходы компании)» [1]Постановление Правительства РФ от 06.03.1998 года № 283 «Об утверждении программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с МСФО».
.
Проанализируем порядок создания резерва по неиспользованным отпускам по правилам российского учета и международным. Создание резерва по Международным стандарт финансовой отчетности регулирует МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» [3]Приказ Министерства финансов РФ от 16.09.2004 года № 263 «Об утверждении Плана мероприятий Министерства финансов РФ на 2004–2007 годы по реализации Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ на среднесрочную перспективу».
с учетом требований МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам» [2]Приказ Министерства финансов РФ от 01.07.2004 года № 180 «Об утверждении Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу».
.
Согласно МСФО (IAS) 37, резерв является обязательством с неопределенным сроком исполнения или обязательством с неопределенной (условной) оценкой. Резерв признают в следующих случаях:
• у компании по итогам каких-либо минувших событий экономической деятельности появилось обязательство (юридическое или конклюдентное);
• вероятно, что для того, чтобы погасить обязательства, необходим отток ресурсов, которые содержат экономические выгоды;
• возможно, существует необходимость в приведении надежной расчетной оценки величины обязательства [3]Приказ Министерства финансов РФ от 16.09.2004 года № 263 «Об утверждении Плана мероприятий Министерства финансов РФ на 2004–2007 годы по реализации Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ на среднесрочную перспективу».
.
• в международных стандартах финансовой отчетности отсутствует понятие «неиспользованный отпуск». В МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам» появляется понятие «накапливаемые оплачиваемые отсутствия на работе» [2]Приказ Министерства финансов РФ от 01.07.2004 года № 180 «Об утверждении Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу».
. Если накапливаемое оплачиваемое отсутствие на работе не использовалось до конца в отчетном периоде, они могут переноситься на будущие периоды и использоваться при последующей деятельности компании. Накапливаемое оплачиваемое отсутствие на работе может либо компенсироваться (то есть при уходе работающего из компании он может получать компенсацию в денежном формате за неиспользованные отсутствия), либо нет (сотрудники при увольнении не могут требовать денежные выплаты за неиспользованные отсутствия).
Продолжительность оплачиваемого отсутствия на работе увеличивается со временем, в процессе выполнения работником собственных должностных обязанностей, потом работниками могут использоваться данные накопленные отсутствия в будущем. Обязательства появляются даже тогда, когда оплачиваемые отсутствия на работе не являются компенсируемыми, хотя на оценивание этого обязательства оказывает влияние возможность увольнения работника до момента использования им права накапливать некомпенсируемые отсутствия на работе.
Любой компании стоит признавать сумму предполагаемых расходов на оплату накапливаемого оплачиваемого отсутствия на работе в качестве дополнительной денежной величины, которая ожидается. Организация должна будет выплатить работнику за неиспользованное оплачиваемое отсутствие на работе, которое накопится на конец отчетного периода.
Резервы по международным стандартам создаются аналогично описанному выше методу, их необходимо пересматривать на конец каждого отчетного периода и корректировать, учитывая текущую наилучшую расчетную оценку. Если использование экономических ресурсов, которые содержат экономические выгоды, для погашения обязательств маловероятно, то необходимо восстановление резерва.
Следовательно, если резервы в российском учете признаются в полном объеме, как было сказано выше, то никакие дополнительные корректировки не требуются. Если же в российском учете резерв по неиспользованным отпускам не создавался, то необходимо проведение корректировки при трансформации данных российского учета в формат МСФО аналогично описанному методу.
Литература
1. Положение по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010) (ред. от 27.04.2012) (введен в действие на территории РФ Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н.
2. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 19 «Вознаграждения работникам» (ред. от 18.07.2012) (введен в действие на территории РФ Приказом Минфина России от 18.07.2012 N 106н).
3. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» (ред. от 02.04.2013) (введен в действие на территории РФ Приказом Минфина России от 25.11.2011 N 160н).
4. Боровицкая М.В. Принципы подготовки и порядок составления консолидированной отчетности в холдинговых структурах // М.В. Боровицкая, Ю.В. Дериглазова. Молодой ученый. 2013. № 12 (59) С. 255–257.
5. Масленникова Л.А. Какую часть оценочного обязательства по отпускам нужно перенести на 2014 год. Зарплата, 2014, N 1.
6. Усольцева И.В. Сравнительный анализ дебиторской задолженности в соответствии МСФО и РСБУ // И.В. Усольцева, Н.А. Головач. Азимут научных исследований: экономика и управление. 2013. № 4 с. 32–34.