Учитывать расходы необходимо не только тем, кто выбрал форму УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», – на сумму расходов уменьшится доход, а вслед за ним и налог. Но у выбравших объект налогообложения «доходы» также будет расход, уменьшающий сумму налога, – это страховые взносы, которые могут быть зачтены вплоть до половины суммы начисленного налога. А значит, вести учет расходов придется при любом объекте, разница лишь в объемах обрабатываемой информации в каждом случае.

Если доходы при УСН во многом совпадают с доходами, облагаемыми налогом на прибыль организаций, то с расходами ситуация совершенно иная. УСН кардинально отличается в этом от общей системы налогообложения: перечень расходов по упрощенной системе закрытый и расширительному толкованию не подлежит. То есть учесть в расчете налоговой базы можно только расходы, прямо поименованные в ст. 346.16 Налогового кодекса РФ.

В то же время общие требования к принятию в расходы этих затрат идентичны требованиям к затратам, уменьшающим налогооблагаемую базу при расчете налога на прибыль организаций. Это критерии, указанные в п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ: расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Мы касались этих требований в гл. 2, когда описывалась общая схема налогообложения, теперь же рассмотрим их более подробно.

Обоснованными расходами по налоговому законодательству являются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях этой деятельности, но не о результате таковой. В Определении Конституционного суда РФ № 320-П от 04.06.2007 г. указано, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. Каждый налогоплательщик осуществляет экономическую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Документальное подтверждение расхода подразумевает, что затраты обязательно подтверждаются документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Об этом мы уже говорили в начале этой главы, когда речь шла о документальном подтверждении доходов. В отношении расходов принципы остаются точно такими же. Первичные учетные документы принимаются к учету расходов, если составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Если необходимо использовать документы, формы которых не утверждены, разрешается самостоятельно разработать такие формы. При этом необходимо, чтобы документ имел все необходимые реквизиты, а собственные разработанные формы обязательно надо утвердить в учетной политике организации.

В соответствии с п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ, установившего кассовый метод учета доходов и расходов, расходы налогоплательщика признаются после их фактической оплаты.

Налоговое законодательство разрешает уменьшить налогооблагаемую базу при использовании объекта налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» на следующие виды расходов.

4.2.1. Приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация и техническое перевооружение основных средств

Основные средства – это часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией, первоначальной стоимостью более 40 тыс. руб. со сроком полезного использования более 12 месяцев. В случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям первоначальная стоимость основных средств изменяется. Работы по достройке, дооборудованию, модернизации обычно вызваны изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта основных средств, повышенными нагрузками или другими новыми качествами. Реконструкция подразумевает переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей, осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции. Техническое перевооружение предусматривает целый комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным. Особенности учета этих расходов при использовании УСН сформулированы в Налоговом кодексе вместе со следующим видом.

4.2.2. Приобретение нематериальных активов, а также создание нематериальных активов самим налогоплательщиком

Нематериальные активы – это приобретенные или созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности, иные объекты интеллектуальной собственности или исключительные права на них, которые используются в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (свыше 12 месяцев). При этом такие активы должны приносить экономическую выгоду (доход) и на них должны быть в наличии надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого нематериального актива или исключительного права на результат интеллектуальной деятельности. Имеются в виду патенты, свидетельства, другие охранные документы. В п. 3 ст. 257 Налогового кодекса РФ приведен открытый перечень нематериальных активов, к которым могут относиться не только исключительные права автора или патентообладателя, но даже и расходы на создание веб-сайта.

При этом в законодательстве прямо установлено исключение из перечня нематериальных активов, не давших положительного результата научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, а также интеллектуальных и деловых качеств работников организации, их квалификации и способности к труду.

Указанные в п. 1 затраты, произведенные в период применения УСН, принимаются к учету с момента ввода в эксплуатацию основных средств, а затраты по п. 2 – с момента принятия нематериальных активов на бухгалтерский учет. В случае когда сами объекты были приобретены ранее, до перехода на УСН, порядок учета указанных затрат будет зависеть от срока их полезного использования. Если срок не более 3 лет – то стоимость таких основных средств и нематериальных активов включается в расходы в течение первого календарного года применения УСН. Если срок от 3 до 15 лет – то в первый год списывается 50 % стоимости, во второй – 30 % стоимости, в третий – 20 % стоимости объекта. Если срок полезного использования превышает 15 лет, то списание стоимости производится равными долями в течение 10 лет.

4.2.3. Приобретение исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора

Этот вид расходов похож на п. 2, но в отличие от него здесь не предусмотрено создание нематериальных активов собственными силами налогоплательщика, не имеет значения стоимость приобретения и приведено единственно возможное основание приобретения таких прав – лицензионный договор.

Возникает вопрос, как должна рассчитывать свои расходы организация, применяющая УСН, при приобретении права на изобретение стоимостью более 40 тыс. руб.? Можно расценить их как расходы на приобретение нематериального актива и потому списывать равными долями в зависимости от срока полезного использования. Но поскольку такие расходы прямо названы в пп. 2.1 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ, то именно так и следует расценивать. Что немаловажно, подобные расходы на приобретение исключительных прав могут быть списаны единовременно после фактической оплаты.

4.2.4. Патентование иди оплата правовых услуг по получению правовой охраны результатов интеллектуальной деятельности, включая средства индивидуализации

К этим расходам относятся затраты на оплату патентной пошлины за подачу заявки, а также патентных пошлин, связанных с поддержанием в силе патента на изобретение, проведением экспертизы. При этом подразумевается, что налогоплательщик выступает создателем и правообладателем данного объекта интеллектуальной собственности.

Расходы по уплате патентной пошлины за регистрацию договора коммерческой концессии при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, не учитываются. Подпункт 2.2 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ в данном случае не применяется, поскольку патентная пошлина за государственную регистрацию договора коммерческой концессии не относится к перечисленным в указанной норме расходам.

4.2.5. Научные исследования или опытно-конструкторские разработки (НИОКР)

Рассматриваются признаваемые таковыми в соответствии с п. 1 ст. 262 Налогового кодекса РФ, по которому расходы на НИОКР либо относятся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности расходы на изобретательство, либо идут на формирование Российского фонда технологического развития, иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, зарегистрированных в порядке, предусмотренном Федеральным законом № 127-ФЗ от 23.08.1996 г. «О науке и государственной научно-технической политике».

4.2.6. Ремонт основных средств, в том числе арендованных

Надо отметить, что понятие ремонта в Налоговом кодексе не раскрывается, тем не менее в данном случае следует использовать его в том смысле, в каком он используется в других отраслях права. Обычно это работы по поддержанию основных средств в рабочем состоянии в течение срока их полезного использования, которые не приводят к улучшению первоначальных рабочих характеристик этих основных средств. Ремонт отличается от достройки, дооборудования и иных способов усовершенствования механизмов именно тем, что не улучшает исходных характеристик основного средства, а лишь восстанавливает их.

Для арендованных основных средств необходимо учитывать следующее. В соответствии со ст. 616 Гражданского кодекса РФ капитальный ремонт имущества, переданного в аренду, обязан производить арендодатель, а текущий ремонт за свой счет – арендатор. Однако допускается, что стороны могут распределить свои обязанности иным образом – в любом случае стоит закрепить порядок в договоре аренды. Обязанность произвести ремонт в значительной степени обусловливает возможность учета затрат по его проведению в расходах организации, применяющей УСН, – если ее не будет ни по закону, ни по договору, то налоговые инспекторы непременно будут оспаривать обоснованность включения таких затрат в уменьшение налогооблагаемой базы.

4.2.7. Арендные платежи за арендуемое имущество, в том числе лизинговые платежи

Здесь следует обратить внимание на то, что применительно к отношениям по аренде помещений для принятия в составе этих расходов коммунальных платежей необходимо иметь счета на оплату арендных платежей, в которые включены коммунальные платежи и платежные документы по внесению арендной платы.

Обычно арендная плата содержит в себе НДС – его не следует учитывать по данной статье и вот почему. Раз организация, применяющая УСН, не состоит на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика НДС, то суммы этого налога, уплаченные ею в бюджет при исполнении обязанностей налогового агента, вычету не подлежат в соответствии с п. 3 ст. 171 Налогового кодекса РФ. Тем не менее такие суммы НДС все-таки учитываются в составе расходов, только на основании другой нормы – по пп. 8 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ.

4.2.8. Материальные расходы

Эти расходы ничем не отличаются от материальных расходов, учитываемых при расчете налога на прибыль организаций по п. 1 ст. 254 Налогового кодекса РФ.

Эти расходы принимаются к учету в момент оплаты или при ином способе погашения задолженности.

Но по товарам, приобретенным для последующей реализации, затраты будут учитываться по мере реализации таких товаров. Кроме расходов на приобретение самих товаров в этой статье учитываются также и расходы, непосредственно связанные с реализацией данных товаров, – например, хранение или транспортировка.

Для списания расходов используют один из методов оценки покупных товаров:

• по стоимости первых в течение времени приобретения (ФИФО). Если товары поступали в течение некоторого времени по разным ценам, то при списании их стоимость определяют по порядку поступления товаров. То есть так же, как если бы реализация товаров производилась строго в порядке поступления товаров;

• по средней стоимости. Оценка материально-производственных запасов производится по каждой группе запасов путем деления общей себестоимости группы запасов на их количество;

• по стоимости единицы товара. Если можно организовать учет по каждой единице конкретного товара, то списываться будет стоимость именно той единицы, которая реализована, и никакой другой. Это удобно при крупных объектах и относительно небольшом ассортименте.

В Налоговом кодексе осталось упоминание о списании по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО), но этот способ не применяется в бухгалтерском учете с 01.01.2008 г. и крайне редко используется на практике.

4.2.9. Оплата труда, выплата пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством Российской Федерации

На основании пп. 6 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ налогоплательщики, применяющие УСН, при определении налоговой базы учитывают расходы на оплату труда и выплату пособий по временной нетрудоспособности по правилам ст. 255 Налогового кодекса РФ. К таким расходам относятся любые начисления работникам, предусмотренные законами РФ, трудовыми или коллективными договорами, учитываются они в момент погашения задолженности.

Некоторые затраты, связанные с выплатами работникам, независимо от того, оговорены ли они в трудовом и коллективном договорах, не уменьшают сумму доходов для исчисления налоговой базы по налогу при УСН – это, например, материальная помощь на социальные потребности (п. 23 ст. 270 НК РФ) или оплата дополнительных (сверх предусмотренных законодательством) отпусков. Здесь необходимо помнить о том, что любые расходы, не имеющие отношения к производственному процессу, не учитываются в расходах.

Это касается оплаты путевок на лечение и отдых работников, товаров для их личного потребления. Кроме того, в п. 21 ст. 270 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

Еще одно важное замечание касается выплаты премий работникам – согласно п. 2 ст. 255 Налогового кодекса РФ, расходами на оплату труда признаются начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели. Поэтому, чтобы учесть расходы по выплате премий работникам для уменьшения налогооблагаемой базы, необходимо разработать и утвердить Положение о премировании работников, а в заключенных с работниками трудовых договорах обязательно дать ссылки на него. В расходах никак не могут оказаться премии, выплачиваемые к праздничным дням, юбилеям, по иным, не связанным с производственными показателями поводам, – таково мнение финансового ведомства.

Перед выдачей заработной платы работникам из нее производятся удержания НДФЛ, а также иные – например, возмещение вреда или алименты по исполнительным листам. Суммы исчисленного, удержанного и перечисленного в бюджет НДФЛ для налогоплательщика-организации, применяющего упрощенную систему с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», допускается включить в расходы на оплату труда в соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ. Также в составе этих расходов могут учитываться и суммы прочих удержаний из заработной платы физических лиц.

Дело в том, что, выплачивая зарплату работникам, организации-работодатели погашают свои обязательства, которые рассчитываются при начислении заработной платы в полной сумме, а все удержания из заработной платы работников производятся на следующем этапе и связаны с работодателем лишь как с источником выплаты.

Поэтому алгоритм действий «упрощенца» при расчете и выдаче заработной платы должен быть следующим (табл. 4.2):

Таблица 4.2

С 1 января 2011 г. пособия по временной нетрудоспособности работникам работодателей, применяющих УСН, возмещаются в следующем порядке: за первые три дня нетрудоспособности пособие платит работодатель, за все остальные дни пособие в полном объеме возмещается за счет ФСС РФ на основании ст. 3 Федерального закона № 255-ФЗ от 29.12.2006 г. «Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством». В расходы на оплату труда у работодателя-«упрощенца» входят только пособия за первые три дня.

4.2.10. Все виды обязательного страхования работников, имущества и ответственности

В эти расходы включаются также и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации. Эти расходы признаются так же, как одноименные расходы, учитываемые при налогообложении прибыли организаций. Страхователями по этому и другим видам обязательного страхования признаются и организации, и индивидуальные предприниматели, уплачивающие страховые взносы за своих работников. Кроме того, предприниматели на УСН перечисляют взносы и за самих себя, на собственное страхование: они платят фиксированную сумму страховых взносов на основании ч. 1 ст. 14, ч. 1 ст. 16 Федерального закона № 212-ФЗ от 24.07.2009 г. «О страховых взносах в ПФР, ФСС и фонды ОМС».

О том, что такое эти взносы и как их уплачивать, мы будем подробно говорить в гл. 5.

В некоторых случаях на законодательном уровне закреплено обязательное страхование работников, имущества или гражданской ответственности. Самый популярный пример таких расходов – ОСАГО, но страховать свою ответственность должны еще и аудиторы, оценщики, арбитражные управляющие (осуществляя вид деятельности, при котором федеральным законодательством установлено обязательное страхование работников, они могут включить суммы взносов на такое страхование в расходы). Если в отношении того вида деятельности, которым занимается фирма, нет соответствующего федерального закона, страхование работников будет считаться добровольным.

Однако это не означает, что расходы по добровольному страхованию нельзя включить в расходы: пп. 7 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ касается обязательного страхования работников. Но можно учесть средства, затраченные на добровольное страхование, в составе расходов на оплату труда в соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ. Такие расходы учитываются в порядке, предусмотренном для налога на прибыль организаций, а по п. 16 ст. 255 НК РФ платежи по договорам добровольного страхования (т. е. негосударственного обеспечения), заключенным работодателями с лицензированными страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), относятся к расходам на оплату труда. При этом в целях налогообложения можно будет учесть не всю уплаченную сумму, а лишь 12 % от суммы расходов на оплату труда.

Обязанность по страхованию гражданской ответственности распространяется на владельцев всех транспортных средств, используемых на территории РФ. В соответствии с п. 2 ст. 4 Федерального закона № 40-ФЗ от 25.04.2002 г. «Об ОСАГО владельцев транспортных средств» при возникновении права владения транспортным средством владелец обязан застраховать свою гражданскую ответственность.

4.2.11. Суммы налога на добавленную стоимость по оплаченным товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком и подлежащим включению в состав расходов

Имеются в виду входящие в расходы налогоплательщиков, применяющих УСН, суммы НДС по приобретенным ими товарам (работам, услугам). Как видите, в перечне расходов НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) выделен в отдельный вид, поэтому в Книге учета доходов и расходов он отражается отдельной строкой.

Несмотря на то что сами «упрощенцы» НДС не платят, необходимо проверять все входящие счета-фактуры на соответствие требованиям законодательства. В противном случае по правилу п. 2 ст. 169 Налогового кодекса РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 и 6 ст. 169 Налогового кодекса РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету или возмещению. Таким образом, признание расходов в виде сумм НДС налогоплательщиком-«упрощенцем» производится на основании документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, счетов-фактур, а также при условии соблюдения правил по их заполнению.

4.2.12. Проценты, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов)

Вместе с процентами учитываются также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, в том числе связанные с продажей иностранной валюты при взыскании налога, сбора, пеней и штрафа за счет имущества налогоплательщика.

Состав такого вида расходов определяется по правилам, указанным в ст. 269 Налогового кодекса РФ; в частности расходы на выплату процентов кредиторам и заимодавцам отражаются не полностью, а в ограниченном размере. Предел устанавливается двумя способами – либо по среднему проценту по займам и кредитам, взятым на сопоставимых условиях, либо по ставке рефинансирования, принятой ЦБ РФ. Если хотя бы два займа (кредита) получено на сопоставимых условиях, то ставка рефинансирования не имеет значения: чтобы вычислить средний процент, она не нужна. А вот когда нет обязательств, взятых на сопоставимых условиях, или же в случае закрепления в учетной политике метода расчета по ставке рефинансирования расчет производится по ней. Как считать – смотрите в табл. 4.3.

Таблица 4.3

Расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется (не более 20 %) от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. Долговые обязательства, соответствующие всем критериям сопоставимости, но принятые от разных категорий кредиторов – физических или юридических лиц, считаются несопоставимыми.

В целях расчетов по этому пункту ставка рефинансирования ЦБ РФ принимается на момент:

• привлечения денежных средств в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства;

• признания расходов в виде процентов в отношении прочих долговых обязательств.

Подпунктом 25 п. 1 ст. 264 НК РФ установлено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся в том числе расходы на оплату услуг банков. Перечень банковских операций установлен ст. 5 Закона № 395-1.

4.2.13. Обеспечение пожарной безопасности и охраны

Имеются в виду расходы на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством Российской Федерации, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности.

В части расходов на пожарную сигнализацию необходимо отметить следующее: если приобретаемые средства стоят не более 40 тыс. руб., то на их стоимость можно уменьшить налоговую базу в рамках этой статьи расходов. Если же какое-то устройство обошлось дороже 40 тыс. руб., то его включают в состав основных средств, а затраты на его покупку списывают согласно пп. 1 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ.

4.2.14. Таможенные платежи

В расходах учитываются суммы таможенных платежей, уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и не подлежащие возврату налогоплательщику в соответствии с таможенным законодательством Российской Федерации.

Таможенное законодательство РФ состоит из Таможенного кодекса и принятых в соответствии с ним иных федеральных законов. В п. 1 ст. 318 Таможенного кодекса РФ приводятся следующие таможенные платежи, взимаемые при ввозе товара на таможенную территорию РФ:

• ввозная таможенная пошлина;

• НДС, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию РФ;

• акциз, взимаемый при ввозе товаров на таможенную территорию РФ;

• таможенные сборы.

В соответствии со ст. 357.1 Таможенного кодекса РФ к таможенным сборам относятся: таможенные сборы за таможенное оформление, за таможенное сопровождение и за хранение.

4.2.15. Содержание служебного транспорта

Сюда относятся расходы на содержание служебного транспорта, а также расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством Российской Федерации. Это расходы на содержание служебного транспорта и компенсация за использование для служебных поездок личного транспорта. Для учета таких расходов необходимо, чтобы данный транспорт принадлежал организации или предпринимателю на праве собственности или использовался на основании договора аренды. Кроме того, должны быть оформлены документы, подтверждающие использование в производственных (служебных) целях данных автомобилей и их пробег. Например, договоры с поставщиками (покупателями, заказчиками), путевые листы. Пригодятся и документы, подтверждающие приобретение бензина и смазочных материалов, – эти затраты можно учесть в пределах норм, установленных в технической документации к транспортному средству.

Нормы расходов на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов утверждены Постановлением Правительства РФ № 92 от 08.02.2002 г. и распространяются только на организации. Специально для индивидуальных предпринимателей подобные нормы не установлены, но финансисты считают применимыми к ним и нормы для организаций, поэтому лучше их учитывать, чтобы не терять потом свои деньги и время, доказывая правоту в судах. При компенсации не могут быть учтены в составе расходов дополнительные затраты – при установлении законодательством норм уже учитывались расходы, возникающие в процессе эксплуатации (износ, ГСМ, техническое обслуживание, ремонт).

Необходимо учитывать следующие особенности: выплаты работникам производятся только тогда, когда они по роду деятельности связаны с постоянными служебными разъездами, т. е. поездки по служебным заданиям входят в их должностные обязанности. Кроме того, компенсация выплачивается один раз в месяц и не зависит от количества календарных дней в нем, однако корректируется с учетом числа фактически отработанных дней в случае отсутствия работника. За то время, когда личный автомобиль в служебных целях не эксплуатировался, компенсация не выплачивается. Для оформления компенсаций понадобится приказ руководителя с указанием в нем размеров компенсации, а от работников потребуются копия технического паспорта автомобиля, личное заявление и путевые листы.

4.2.16. Командировки

Для налогоплательщиков, применяющих УСН, разрешено учесть следующие виды командировочных расходов:

• проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы – в размере фактических затрат, подтвержденных документально;

• наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами), – в сумме фактических расходов;

• суточные или полевое довольствие – в установленных коллективным договором или внутренними нормативными актами размерах;

• оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

• консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

Поскольку расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты на основании п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ, то затраты на командировки должны быть возмещены подотчетному лицу, и лишь после этого их можно учесть в расчете налоговой базы.

4.2.17. Нотариальные услуги

Плата государственному или частному нотариусу за нотариальное оформление документов. Такие расходы принимаются в пределах тарифов, утвержденных в установленном порядке. Для сделок с обязательной нотариальной формой ст. 333.24 Налогового кодекса РФ установлены госпошлины, а для прочих сделок тарифы нормируются ст. 22.1 Основ законодательства РФ о нотариате.

Если нотариус установил тариф выше нормативного, то в расходы все равно включается только охватываемая нормативом часть затрат. Расходы принимаются к учету независимо от обязательности нотариального заверения по законодательству.

4.2.18. Бухгалтерские, аудиторские и юридические услуги

Учитываются аналогично одноименным расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

В соответствии с пп. «в» п. 2 ст. 6 Федерального закона № 129-ФЗ от 21.11.96 г. «О бухгалтерском учете» ведение бухгалтерского учета может быть передано на договорных началах централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту. При этом указанный закон и законодательство о лицензировании отдельных видов деятельности не требуют от организации, оказывающей бухгалтерские услуги, наличия лицензии на осуществление данного вида деятельности.

Налогоплательщики, применяющие УСН, вправе не вести в полном объеме бухгалтерский учет, при этом важно понимать, что на основании пп. 15 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ учитываются расходы именно на бухгалтерские услуги, а не на ведение налогового учета. Иными словами, вести Книгу учета расходов и доходов, готовить и сдавать отчетность в налоговую инспекцию «упрощенцам» необходимо самостоятельно. Даже если кто-то и возьмет на себя эти функции, то расходы на оплату услуг в уменьшение налогооблагаемой базы включить не удастся. Ведь в этой статье затрат ведение налогового учета (которым и являются данные действия) не предусматривается.

Поэтому во избежание претензий в договоре на оказание бухгалтерских услуг следует указать те же формулировки, что и в Налоговом кодексе. И тогда даже суды признают правильность и обоснованность отнесения расходов по ведению бухучета, несмотря на разрешение его не вести.

Расходы на аудиторские услуги принимаются в соответствии с пп. 17 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ. Согласно Федеральному закону № 307-ФЗ от 27.12.2008 г. «Об аудиторской деятельности» аудит – это независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности в целях оценки ее достоверности – и только. А вот услуги, указанные в п. 7 ст. 1 этого закона, не являются аудиторскими. И на этом основании не следует принимать к учету в составе аудиторских услуг:

• постановку, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление бухгалтерской (финансовой) отчетности, бухгалтерское консультирование;

• налоговое консультирование, постановку, восстановление и ведение налогового учета, составление налоговых расчетов и деклараций;

• анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, экономическое и финансовое консультирование;

• управленческое консультирование, в том числе связанное с реорганизацией организаций или их приватизацией, и др.

Расходы на юридические услуги учитываются в соответствии с пп. 14 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ. Даже если в штате организации есть юрист или юридическая служба, не всегда хватает сил и квалификации собственных специалистов. Поэтому если услуги сторонних юридических фирм не дублируют функции собственного юриста, то их включение в расходы при расчете налоговых обязательств по УСН финансисты признают обоснованным.

В отличие от аудиторских услуг, которые могут оказывать только частные аудиторы и аудиторские фирмы, состоящие в профессиональном союзе, бухгалтерские и юридические услуги могут оказывать практически любые лица. Для этого ни лицензирования, ни обязательного участия в саморегулируемой организации не требуется. Но в интересах налогоплательщиков поинтересоваться как минимум дипломом и опытом работы приглашенных специалистов, чтобы не попасть в нелепую ситуацию.

4.2.19. Публикация бухгалтерской отчетности и иной информации

Согласно пп. 16 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, можно учесть расходы на публикацию бухгалтерской отчетности, а также на публикацию и иное раскрытие другой информации, если законодательством РФ на налогоплательщика возложена обязанность осуществлять такую публикацию (раскрытие). В ст. 16 Федерального закона № 129-ФЗ от

21.11.1996 г. «О бухгалтерском учете» сказано, что публиковать бухгалтерскую отчетность должны открытые акционерные общества, банки и другие кредитные организации, страховые организации, биржи, инвестиционные и иные фонды. Практически все они не могут применять УСН в свете ограничений п. 3 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ.

А прочими основаниями для публикации будут:

• п. 1 ст. 97 ГК РФ, по которому каждое ОАО обязано ежегодно публиковать для всеобщего сведения годовой отчет, бухгалтерский баланс, счет прибылей и убытков, а также аудиторское заключение;

• п. 2 ст. 106 Гражданского кодекса РФ, устанавливающий обязанность хозяйственного общества, которое приобрело более 20 % голосующих акций АО или 20 % уставного капитала ООО, публиковать сведения об этом в порядке, предусмотренном законами о хозяйственных обществах;

• ст. 92 Федерального закона № 208-ФЗ от 26.12.95 г. «Об акционерных обществах», налагающая обязанность обязательного раскрытия информации обществом, в том числе и закрытым, если оно размещает на организованном рынке ценных бумаг свои облигации или иные ценные бумаги;

• ст. 49 Федерального закона № 14-ФЗ от 08.02.1998 г. «Об ООО», в соответствии с которой в случае публичного размещения облигаций и иных эмиссионных ценных бумаг ООО должно публиковать отчетность;

• п. 4 ст. 20 Федерального закона № 14-ФЗ от 08.02.1998 г. «Об ООО», обязывающий общество в течение 30 дней с даты принятия решения об уменьшении своего уставного капитала опубликовать сообщение о принятом решении.

Все организации, подлежащие обязательному аудиту, обязаны публиковать аудиторское заключение. Связанные с этим расходы можно учесть для целей исчисления единого налога при УСН по статье затрат согласно пп. 16 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Иная публикуемая информация – это не относящиеся к бухгалтерской отчетности сведения о контроле над зависимым обществом, об уменьшении уставного капитала, о реорганизации или ликвидации.

Публикация может иметь различные формы. Это не только информация в газетах и журналах, доступных пользователям бухгалтерской отчетности, но и распространение среди них брошюр, буклетов и других изданий, содержащих бухгалтерскую отчетность, а также ее передача территориальным органам государственной статистики по месту регистрации организации для обеспечения возможности впоследствии предоставлять ее заинтересованным пользователям.

4.2.20. Канцелярские товары

Расходы на канцтовары учитываются на основании пп. 17 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ, порядок признания заимствуется из аналогичных норм, установленных для исчисления налога на прибыль. При этом в Налоговом кодексе нет определения, что такое вообще канцтовары. В общем смысле это специальные изделия и принадлежности, применяемые для ведения переписки и оформления документации.

На практике приобретение канцтоваров совершается чаще всего подотчетными лицами за наличный расчет. А у организации или предпринимателя такой расход будет принят к учету с того самого момента, как погашена задолженность перед этим подотчетным лицом.

Судебная практика позволяет принимать к учету товарные чеки с указанием в них лишь общего наименования приобретенных канцтоваров и суммы затрат, без расшифровки по наименованиям и ценам. К тому же затраты могут быть произведены на любые суммы – ведь никаких нормативов для этих расходов в Налоговом кодексе РФ нет.

4.2.21. Почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи

В соответствии с пп. 18 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ налогоплательщики, применяющие УСН, вправе уменьшить полученные доходы на указанные расходы. В ст. 2 Федерального закона № 126-ФЗ от 07.07.2003 г. услуги связи – это деятельность по приему, обработке, хранению, передаче, доставке сообщений электросвязи или почтовых отправлений. Соответственно расходы на оплату доступа к сети Интернет, обслуживания адреса электронной почты, услуг мобильной связи относятся к расходам на оплату услуг связи.

Например, какие расходы можно отнести к данному виду при сдаче налоговой отчетности по телекоммуникационным каналам связи через Интернет? Сам программный комплекс для сдачи отчетности через Интернет может быть отнесен либо к амортизируемому имуществу, либо к материальным расходам как расход на приобретение приборов и другого имущества, не являющегося амортизируемым. Тогда и расходы будут либо списываться в зависимости от срока полезного использования, либо учитываться полностью в отчетном периоде оплаты и сдачи программного комплекса в эксплуатацию. По статье расходов на оплату услуг связи будет учитываться лишь абонентская плата за право сдачи бухгалтерской и налоговой отчетности в электронном виде через Интернет.

Наибольшее число вопросов вызывает принятие расходов по оплате услуг сотовой связи. По мнению финансового органа, для этого необходимо иметь:

• утвержденный руководителем организации перечень должностей работников, которым в силу исполняемых ими обязанностей необходимо использование сотовой связи;

• договор с оператором на оказание услуг связи;

• детализированные счета оператора связи.

Однако судебная практика дает пример того, что отсутствие детализированных счетов не может препятствовать включению таких затрат в состав расходов, – это Постановление ФАС Северо-Западного округа № А56-6560/2008 от 15.01.2009 г.

4.2.22. Приобретение права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям)

К таким расходам относятся также расходы на обновление программ для ЭВМ и баз данных. То есть по данной статье затрат можно учесть следующие расходы:

• на приобретение неисключительного права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам (лицензионным соглашениям) с правообладателем;

• на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 40 тыс. руб.;

• на обновление программ для ЭВМ и баз данных.

Ранее мы уже описывали нормы пп. 2.1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ, в отличие от рассматриваемых они предполагали только исключительные права на использование компьютерных программ. Здесь же по правилам пп. 19 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ к расходам относится стоимость приобретения прав на использование программ для ЭВМ и баз данных, указанная в договоре с разработчиком (лицензионном соглашении), и стоимость обновления продуктов. Кроме того, по этому виду расходов можно учесть установку программы для сдачи отчетности в электронном виде, в частности регистрацию первого абонента, базовый комплекс услуг, программный комплекс и выезд специалиста. Здесь же налогоплательщики, применяющие УСН, могут отразить расходы на приобретение неисключительных прав на использование программ для ЭВМ и баз данных даже в том случае, если в дальнейшем эти права предполагается предоставить (сублицензировать) третьим лицам. Но это возможно лишь при условии, что данный способ использования программ для ЭВМ и баз данных указан в лицензионном договоре.

4.2.23. Реклама производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания

Реклама – это информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

К расходам на рекламу в полном объеме (т. е. в сумме фактических затрат) относятся:

• расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передачи по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

• расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

• расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания и (или) о самой организации, уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей во время проведения массовых рекламных кампаний, а также на иные виды рекламы, не указанные выше, осуществленные им в течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 % выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ. То есть принять в расходы такие затраты можно не более чем в пределах 1 % от выручки.

Также на основании пп. 20 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ можно учесть расходы налогоплательщиков, связанные с размещением в сети Интернет рекламной информации о реализуемой продукции в размере фактически уплаченных сумм и на оплату заказа по разработке и созданию веб-сайта, предназначенного для продвижения услуг на рынке и не принадлежащего на праве собственности налогоплательщику.

4.2.24. Подготовка и освоение новых производств, цехов и агрегатов

К таким расходам относятся:

• затраты по проверке готовности указанных объектов к вводу в эксплуатацию посредством комплексного апробирования всех машин и механизмов (пробная эксплуатация) с пробным выпуском предусмотренной проектом продукции, наладкой оборудования;

• затраты на подготовку и освоение производства продукции, не предназначенной для серийного или массового производства;

• затраты, связанные с доплатой работникам сумм до прежнего среднего заработка на период освоения нового производства, предусмотренные нормами действующего трудового законодательства.

Эта статья расходов наиболее актуальна для начинающих свою хозяйственную деятельность предпринимателей и организаций – именно в этом разделе аккумулируются расходы по запуску нового производства и его обкатке.

4.2.25. Суммы налогов и сборов

Имеются в виду суммы, уплаченные в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, за исключением суммы единого налога, уплаченной в соответствии с применением УСН. Эти платежи могут быть учтены в составе расходов при УСН на основании пп. 22 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ. В качестве документов, обосновывающих произведенные расходы на уплату налогов и сборов, выступают:

• документы, подтверждающие перечисление налогов (сборов) в бюджет (платежное поручение, платежное требование, квитанция);

• декларация или расчет по налогу (сбору);

• Книга учета доходов и расходов, где налоги и сборы отражаются после их фактической уплаты.

По мнению Минфина, состав налогов и сборов, уплаченных в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах, установлен ст. 13–15 НК РФ, и только они могут быть учтены в расходах при УСНО (Письмо от 07.06.2007 № 03-11-04/2/162).

4.2.26. Оплата стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации

Товары для дальнейшей реализации учитываются по стоимости, уменьшенной на величину расходов, НДС, уплаченного при их приобретении, а также на расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке товаров. Здесь же учитываются и суммы уплаченных экспортных таможенных пошлин.

Таким образом, организации и индивидуальные предприниматели могут признавать указанные расходы на приобретенные товары по мере их фактической оплаты, не дожидаясь реализации самих товаров.

4.2.27. Комиссионные, агентские вознаграждения и вознаграждения по договорам поручения

Договоры поручения, комиссии и агентские договоры регулируются нормами гл. 49, 51 и 52 Гражданского кодекса РФ. Налогоплательщик на УСН, выступающий в сделке комитентом (принципалом, доверителем), вправе уменьшить полученные доходы на выплату комиссионных, агентских вознаграждений и вознаграждений по договорам поручения. При реализации товаров (работ, услуг) по договору комиссии (агентскому договору, договору поручения) такой налогоплательщик отражает в своих доходах всю сумму, полученную комиссионером (агентом, поверенным) от покупателей, по данным отчета комиссионера (агента) независимо от того, была ли она полностью перечислена на его счет или внесена в кассу.

На практике при расчетах комиссионер (поверенный, агент) удерживает свое вознаграждение из сумм, поступивших от клиентов, а после этого перечисляет выручку комитенту. В этом случае происходит зачет взаимных однородных денежных требований сторон сделки на сумму комиссионного вознаграждения. Встает вопрос о дате признания расходов в этом случае. Обычно это дата утверждения отчета комиссионера, в котором указывается сумма вознаграждения. Если же в отчете не указаны дата и сумма удержанного комиссионного вознаграждения, то у сторон договора комиссии возникает необходимость формирования отдельного акта сверки взаиморасчетов. В этом случае датой признания расхода в виде комиссионного вознаграждения у комитента будет являться дата подписания данного акта.

4.2.28. Оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию

Федеральным законом № 2300-1 от 07.02.1992 г. «О защите прав потребителей» и Гражданским кодексом РФ за покупателями закреплено право предъявлять требования, связанные с обнаружением выявленных в течение гарантийного срока или срока годности недостатков товара. Срок для таких претензий устанавливается договором либо в пределах двух лет со дня передачи товара покупателю. В соответствии со ст. 475 ГК РФ и ст. 18 Закона № 2300-1 устранение выявленных в течение гарантийного срока недостатков товара производится за счет изготовителя или продавца.

Для выполнения услуг по гарантийному ремонту между ремонтной мастерской и заводом-изготовителем заключается договор, по которому оплату выполненных работ осуществляет завод, а не покупатель – собственник бытовой техники. Вот эти расходы по гарантийному ремонту и обслуживанию предприятие-изготовитель, находящееся на УСН, может учесть в расходах при исчислении налогооблагаемой базы. Если обязанности по гарантийному ремонту несет торговая организация, применяющая УСН, тогда она сможет учесть эти расходы.

Договором может быть предусмотрено возмещение продавцу расходов на гарантийный ремонт предприятием-изготовителем, тогда полученные денежные средства будут доходом предприятия, а расходы по гарантийному ремонту можно будет учесть при исчислении единого налога при УСН.

Важно отметить, что при применении УСН формирование резерва на гарантийный ремонт не допускается.

4.2.29. Подтверждение соответствия продукции иди иных объектов, процессов производства, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации, выполнения работ или оказания услуг требованиям технических регламентов, положениям стандартов или условиям договоров

«Упрощенцы» могут включать в состав расходов, уменьшающих доходы при расчете единого налога по УСН, расходы на подтверждение соответствия продукции или иных объектов, процессов производства, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации, выполнения работ или оказания услуг требованиям технических регламентов, положениям стандартов или условиям договоров согласно пп. 26 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ. Подтверждение соответствия бывает двух видов: обязательное и добровольное.

Обязательная сертификация осуществляется органом по сертификации, аккредитованным в порядке, установленном Правительством РФ. Обязательное подтверждение соответствия проводится только в случаях, установленных соответствующим техническим регламентом, и исключительно на соответствие требованиям технического регламента, а объектом обязательного подтверждения соответствия может быть только продукция, выпускаемая в обращение на территории РФ. Постановлением Правительства РФ № 1013 от 13.08.1997 г. утверждены Перечень товаров, подлежащих обязательной сертификации, и Перечень работ и услуг, подлежащих обязательной сертификации.

Добровольное подтверждение соответствия осуществляется по инициативе заявителя на условиях договора между заявителем и органом по сертификации. Оно может производиться для установления соответствия национальным стандартам, стандартам организаций, сводам правил, системам добровольной сертификации, условиям договоров. Объектами добровольного подтверждения соответствия являются продукция, процессы производства, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации, работы и услуги, а также иные объекты, в отношении которых стандартами, системами добровольной сертификации и договорами устанавливаются требования.

При учете в расходах для целей налогообложения по упрощенной системе не делается различий между добровольным и обязательным характером сертификации. В целях исчисления единого налога по УСН расходы на сертификацию учитываются после выполнения работ по сертификации (подписания акта выполненных работ) и оплаты.

Также на основании пп. 26 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ учитываются расходы на проведение аттестации рабочих мест по условиям труда с последующим получением сертификата соответствия работ по охране труда, что является обязанностью работодателя, установленной ст. 212 Трудового кодекса РФ.

4.2.30. Проведение обязательной оценки в целях контролирования правильности уплаты налогов в случае возникновения спора об исчислении налоговой базы

Следует обратить внимание на то, что расходы на оценку, упомянутые в данном подпункте, можно учесть при налогообложении только в том случае, если они являются обязательными согласно закону. В соответствии со ст. 8 Федерального закона № 135-ФЗ от 29.07.1998 г. «Об оценочной деятельности в РФ» проведение оценки обязательно в случае вовлечения в сделку объектов оценки, принадлежащих полностью или частично РФ, субъектам РФ либо муниципальным образованиям. Причем целью проведения обязательной оценки является именно контролирование правильности уплаты налогов, а это функция налоговых органов. На практике по ст. 96 Налогового кодекса РФ в таких случаях на договорной основе привлекается специалист, обладающий необходимыми знаниями и навыками, не заинтересованный в исходе дела.

Документы, подтверждающие расходы на оценку: договор с оценщиком, отчет

об оценке, акт приемки оценочных услуг, документы на оплату.

4.2.31. Предоставление информации о зарегистрированных правах

В соответствии с п. 2 ст. 11 Закона № 122-ФЗ от 21.07.1997 г. «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» за предоставление информации о зарегистрированных правах установлена плата. Правила осуществления платы за предоставление информации о зарегистрированных правах, выдачу копий договоров и иных документов, выражающих содержание односторонних сделок, совершенных в простой письменной форме, утверждены Постановлением Правительства РФ № 773 от 14.12.2004 г. Согласно п. 2 этого Постановления, размер платы за предоставление информации о зарегистрированных правах на объект недвижимого имущества составляет:

• для физических лиц – 100 руб.;

• для юридических лиц – 300 руб.

Размер платы за предоставление информации о зарегистрированных правах на предприятие как имущественный комплекс равен 600 руб.

4.2.32. Услуги специализированных организаций по изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости

У предприятий и организаций, применяющих УСНО, возникают расходы по регистрации прав на землю, оплате услуг специализированных организаций по оценке земли, изготовлению документов кадастрового и технического учета, проверке и уточнению границ, площадей и правового статуса земельных участков – для учета этих расходов и предназначена данная статья затрат. Кроме этих расходов организация также может учесть расходы на оформление договора выкупа из государственной собственности земельного участка, например: оплату работ и услуг земельной и регистрационной палат управления земельными ресурсами, бюро технической инвентаризации, а также расходы по приватизации земельного участка.

В составе расходов учитывается оплата услуг специализированных компаний по составлению и оформлению дополнительного соглашения к договору аренды земельного участка, заключаемому ежегодно.

4.2.33. Услуги специализированных организаций по проведению экспертизы, обследований, выдаче заключений и предоставлению иных документов, наличие которых обязательно для получения лицензии (разрешения) на осуществление конкретного вида деятельности

Лицензия – это специальное разрешение, на основании которого юридическое лицо или индивидуальный предприниматель может заниматься отдельными видами деятельности, перечень которых утверждается законом. Право на осуществление деятельности, для занятия которой необходимо получить лицензию, возникает с момента выдачи лицензии или указанного в ней срока и прекращается по окончании срока ее действия. Налогоплательщики, применяющие УСН, вправе уменьшить полученные доходы на предусмотренные пп. 30 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ расходы на оплату услуг специализированных организаций по проведению экспертизы, обследований, выдаче заключений и предоставлению иных документов, наличие которых обязательно для получения лицензии (разрешения) на осуществление конкретного вида деятельности.

При этом не нашлось места для включения аналогичных расходов по видам деятельности, для которых лицензии заменены обязательным членством в саморегулируемой организации. А ведь такое членство необходимо для отдельных видов деятельности, так же как и наличие лицензии для других.

4.2.34. Судебные расходы и арбитражные сборы

По ст. 88 ГПК РФ и ст. 101 АПК РФ к судебным расходам и арбитражным сборам можно отнести государственную пошлину и судебные издержки.

В арбитражном процессе к судебным издержкам относятся:

• суммы, подлежащие выплате экспертам, свидетелям, переводчикам;

• расходы, связанные с проведением осмотра доказательств на месте;

• почтовые расходы;

• расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей), и другие расходы, понесенные лицами, участвующими в деле.

Судебными издержками на основании ст. 94 ГПК РФ являются:

• суммы, подлежащие выплате свидетелям, экспертам, специалистам и переводчикам;

• расходы на оплату услуг переводчика, понесенные иностранными гражданами и лицами без гражданства, если иное не предусмотрено международным договором РФ;

• затраты на проезд и проживание сторон и третьих лиц, понесенные ими в связи с явкой в суд;

• расходы на оплату услуг представителей;

• расходы на проведение осмотра на месте;

• компенсация за фактическую потерю времени, выплачиваемая по правилам ст. 99 ГПК РФ;

• связанные с рассмотрением дела почтовые расходы, понесенные сторонами;

• другие признанные судом необходимыми расходы.

При этом нельзя учесть сумму исполнительского сбора – ни по этой статье затрат, ни по какой-либо иной. Во-первых, этот сбор взимается после вынесения судом решения по делу, т. е. он выходит за рамки судебного процесса, а во-вторых, уплата этого сбора, как и любая санкция, не имеет экономической оправданности – ведь при своевременном исполнении судебного решения исполнительский сбор платить не надо.

4.2.35. Периодические платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации

В случае если налогоплательщики – пользователи авторских произведений, применяющие УСН, выплачивают вознаграждения организациям, управляющим имущественными правами авторов произведений на коллективной основе, они вправе в соответствии с пп. 32 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ уменьшать полученные доходы на сумму периодических (текущих) платежей за пользование правами на охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации.

Согласно пп. 5 п. 1 ст. 8 ГК РФ, произведения науки, литературы и искусства относятся к охраняемым результатам интеллектуальной деятельности. Полномочия на коллективное управление имущественными правами передаются специализированным организациям непосредственно обладателями авторских и смежных прав добровольно. Организация, управляющая имущественными правами на коллективной основе от имени представляемых ею обладателей авторских и смежных прав и на основе полученных от них полномочий, согласовывает с пользователями размер вознаграждения и другие условия, на которых выдаются лицензии, собирает предусмотренное лицензиями вознаграждение и выплачивает его представляемым ею обладателям авторских и смежных прав.

4.2.36. Расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика

В соответствии с пп. 33 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ «упрощенцы» могут учитывать расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, на договорной основе. Расходы учитываются в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 264 Налогового кодекса РФ.

На основании ст. 196 Трудового кодекса РФ необходимость профессиональной подготовки и переподготовки кадров для собственных нужд работодатель определяет сам. В случаях, предусмотренных федеральными законами, иными нормативно-правовыми актами РФ, работодатель обязан проводить повышение квалификации работников, если это является условием выполнения ими определенных видов деятельности. При направлении работника для повышения квалификации с отрывом от работы за ним сохраняются место работы (должность) и средняя заработная плата по основному месту работы. Если работник направлен для повышения квалификации с отрывом от работы в другую местность, то ему оплачиваются также командировочные расходы.

Согласно п. 3 ст. 264 НК РФ, расходы на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников налогоплательщика включаются в состав прочих расходов при выполнении следующих условий:

• обучение и переподготовка работников осуществляются на основании договора с российскими образовательными учреждениями, имеющими соответствующую лицензию, либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;

• обучение и переподготовку проходят работники налогоплательщика, заключившие с налогоплательщиком трудовой договор, либо физические лица, заключившие с налогоплательщиком договор, предусматривающий обязанность физического лица не позднее трех месяцев после окончания указанного обучения, профессиональной подготовки и переподготовки, оплаченных налогоплательщиком, заключить с ним трудовой договор и отработать у него не менее одного года.

Если трудовой договор между указанным физическим лицом и налогоплательщиком был прекращен до истечения одного года с даты начала его действия (кроме случаев прекращения трудового договора по обстоятельствам, не зависящим от воли сторон, по ст. 83 ТК РФ), налогоплательщик обязан включить во внереализационные доходы отчетного (налогового) периода, в котором прекратил действие данный трудовой договор, сумму оплаты, учтенную ранее при исчислении налоговой базы. Если трудовой договор физического лица с налогоплательщиком не был заключен по истечении трех месяцев после окончания обучения, профессиональной подготовки или переподготовки, оплаченных налогоплательщиком, указанные расходы также включаются во внереализационные доходы отчетного (налогового) периода, в котором истек данный срок заключения трудового договора.

Не признаются указанными расходами на обучение указанных лиц затраты, связанные с организацией развлечения, отдыха или лечения, содержанием образовательных учреждений, а также выполнением для них бесплатных работ или оказанием им бесплатных услуг.

4.2.37. Отрицательные курсовые разницы от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств)

«Упрощенцы» могут учитывать расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного ЦБ РФ на основании пп. 34 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ.

Курсовые разницы могут образоваться только в том случае, если платежи проходят в иностранной валюте. В случае когда платежи по обязательствам, установленным в валюте, осуществляются в рублях, возникают суммовые разницы. Эти разницы в соответствии с п. 3 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ ни в составе доходов, ни в составе расходов при применении УСН не участвуют.

Отрицательной признается курсовая разница, возникающая при уценке имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований, выраженных в иностранной валюте, или при дооценке выраженных в иностранной валюте обязательств.

Расчеты на территории РФ должны осуществляться в рублях, и все существующие учеты (налоговый, бухгалтерский, статистический) ведутся также в рублях. При внешнеэкономической сделке расчеты осуществляются в иностранной валюте, в которой ведется учет возникающих в результате совершения таких сделок обязательств. А поскольку в бухгалтерском и налоговом учете все операции отражаются в рублях, то необходимо проводить их пересчет, при котором и возникают курсовые разницы.

Для целей налогообложения курсовые разницы учитываются на последний день отчетного (налогового) периода, а также на дату изменения размера требований или обязательств в иностранной валюте.

4.2.38. Обслуживание ККТ

По Федеральному закону № 54-ФЗ от 22.05.2003 г. на территории РФ всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими наличных денежных расчетов и расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг применяется контрольно-кассовая техника.

Техническое обслуживание ККТ осуществляется для поддержания ее в постоянной исправности, предупреждения выхода из строя при эксплуатации и продления срока службы, что требует строгого соблюдения предусмотренных для каждого типа машин структуры планово-предупредительных ремонтов и межремонтных сроков.

На практике обслуживание ККТ осуществляют центры технического обслуживания по договору и оплата услуг производится авансом за полгода или год. Однако сразу учесть всю сумму расходов при УСН нельзя – она будет включаться в расходы по мере подписания актов выполненных работ (оказанных услуг) на основании пп. 35 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ.

Расходные материалы, необходимые для эксплуатации ККТ (например, кассовые ленты), учитываются в качестве материальных расходов согласно пп. 5 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ. Там же учитываются и сопутствующие услуги производственного характера.

4.2.39. Вывоз твердых бытовых отходов

В Федеральном законе № 52-ФЗ от 30.03.1999 г. «О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения» указано, что все отходы производства и потребления подлежат сбору, использованию, обезвреживанию, транспортировке, хранению и захоронению. При этом условия и способы таких процедур должны быть безопасными для здоровья населения и среды обитания, они должны осуществляться в соответствии с санитарными правилами и иными нормативно-правовыми актами Российской Федерации.

В соответствии с пп. 36 п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ налоговая база по единому налогу, исчисляемому в связи с применением УСН, может уменьшаться на величину расходов по вывозу твердых бытовых отходов.

Указанные расходы должны быть документально подтверждены: необходимо иметь договор со специализированной организацией на вывоз, акты выполненных работ и документы об оплате.

Мы рассмотрели виды расходов, которые могут уменьшить налоговую базу «упрощенца»: все, что не вошло в этот перечень, при расчете налога не учитывается. Но затраты, которые не отражены в ст. 346.16 Налогового кодекса РФ, встречаются нередко. После внимательного изучения и тщательного расчета налоговых обязательств можно выбрать самый подходящий режим налогообложения. Вполне может оказаться, что трудоемкий учет расходов на УСН превысит все очевидные выгоды от использования объекта налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов». А в связи с ограниченностью списка принимаемых к учету расходов при этом способе по сравнению с общим режимом выбор может и вовсе оказаться не в пользу упрощенной системы налогообложения.

Однако есть такие расчеты, которые практически одинаковы при любом режиме налогообложения: это страховые взносы в государственные внебюджетные фонды и расчеты по налогу на доходы физических лиц – наемных работников и индивидуальных предпринимателей. Их мы и рассмотрим далее.